Die steuerliche Förderung des Mietwohnungsbaus nach § 7b EStG wurde durch das Wachstumschancengesetz verlängert und ergänzt. Die bisherigen Regelungen wurden durch das Jahressteuergesetz 2022 verlängert und ergänzt. Unverändert gilt, dass für die Anschaffung und Herstellung neuer Wohnungen neben der linearen Abschreibung eine Sonderabschreibung beansprucht werden kann. Die Sonderabschreibung beträgt im Jahr der Anschaffung oder Herstellung und in den folgenden drei Jahren jährlich bis zu 5% der Bemessungsgrundlage. Anschaffungen sind nur begünstigt, wenn eine Wohnung neu ist, d.h., wenn sie bis zum Ende des Jahres der Fertigstellung angeschafft wird. Die Sonderabschreibung kann dann nur der Anschaffende in Anspruch nehmen.
Die Sonderabschreibung kann nur beansprucht werden, wenn der Bauantrag oder die Bauanzeige
nach dem 31.8.2018 und vor dem 1.1.2022 oder
nach dem 31.12.2022 und vor dem 1.10.2029 (bisher 1.1.2027)
gestellt wurde bzw. wird und neuer Wohnraum in einem Gebäude geschaffen wird, der bisher nicht vorhanden war und der für die entgeltliche Überlassung zu Wohnzwecken geeignet ist. Die Voraussetzungen des § 181 Abs. 9 des BewG müssen erfüllt sein, sodass auch Nebenräume, die zu einer Wohnung gehören, einzubeziehen sind.
Die Wohnung muss im Jahr der Anschaffung oder Herstellung und in den folgenden neun Jahren der entgeltlichen Überlassung zu Wohnzwecken dienen. Wohnungen dienen nicht Wohnzwecken, soweit sie nur zur vorübergehenden Beherbergung von Personen genutzt werden. Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten dürfen für Wohnungen,
die aufgrund eines nach dem 31.8.2018 und vor dem 1.1.2022 gestellten Bauantrags oder einer in diesem Zeitraum getätigten Bauanzeige hergestellt werden, 3.000 € je Quadratmeter Wohnfläche nicht übersteigen,
die aufgrund eines nach dem 31.12.2022 und vor dem 1.1.2029 gestellten Bauantrags oder einer in diesem Zeitraum getätigten Bauanzeige hergestellt werden, 5.200 € (bisher 4.800 €) je Quadratmeter Wohnfläche nicht übersteigen. Der neue Wert gilt ab dem Veranlagungszeitraum 2023.
Bemessungsgrundlage für die Sonderabschreibungen sind die Anschaffungs- oder Herstellungskosten der begünstigten und förderfähigen Wohnung, jedoch
maximal 2.000 € je m² Wohnfläche für Wohnungen, die aufgrund eines nach dem 31.8.2022 und vor dem 1.1.2022 gestellten Bauantrags oder einer in diesem Zeitraum getätigten Bauanzeige hergestellt werden,
maximal 4.000 € je m² (bisher 2.500 €) für Wohnungen, die aufgrund eines nach dem 31.12.2022 und vor dem 1.1.2027 gestellten Bauantrags oder einer in diesem Zeitraum getätigten Bauanzeige hergestellt werden. Der neue Wert gilt ab dem Veranlagungszeitraum 2023.
Die in Anspruch genommenen Sonderabschreibungen sind rückgängig zu machen, soweit
die Wohnung im Jahr der Anschaffung oder Herstellung und in den folgenden neun Jahren nicht der entgeltlichen Überlassung zu Wohnzwecken dient,
die Wohnung oder ein Gebäude mit begünstigten Wohnungen im Jahr der Anschaffung oder der Herstellung und in den folgenden neun Jahren veräußert wird und der Veräußerungsgewinn nicht der Einkommensteuer- oder Körperschaftsteuer unterliegt oder
die Baukostenobergrenze innerhalb der ersten drei Jahre nach Anschaffung oder Herstellung der neuen Wohnung durch nachträgliche Anschaffungs- oder Herstellungskosten überschritten wird.
Die Inanspruchnahme der Sonderabschreibung ist daran gekoppelt, dass das Gebäude, in dem die neue Wohnung hergestellt wird, die Kriterien für ein "Effizienzhaus 40" mit Nachhaltigkeitsklasse/ Effizienzgebäude-Stufe 40 erfüllt und dies durch Qualitätssiegel „Nachhaltiges Gebäude“ nachgewiesen wird.
Die Umlageverfahren bei Krankheit (U1) und bei Mutterschaft (U2) verringern das finanzielle Risiko für Arbeitgeber, wenn Beschäftigte krank werden oder in Mutterschutz gehen.
Umlagepflicht für GmbH-Geschäftsführer Am Umlageverfahren U1 nehmen grundsätzlich alle Unternehmen teil, die regelmäßig nicht mehr als 30 Beschäftigte haben. Ob ein Arbeitgeber zum Umlageverfahren U1 berechtigt ist, prüft er selbst auf Basis der Beschäftigtenzahl des Vorjahres. Teilzeitbeschäftigte werden entsprechend ihrer wöchentlichen Arbeitszeit anteilig gerechnet.
Für GmbH-Geschäftsführer (auch Gesellschafter-Geschäftsführer und Fremdgeschäftsführer) besteht keine Pflicht zur Zahlung der Umlage U1. Sie gehören nicht zur Gruppe der Arbeitnehmer im arbeitsrechtlichen Sinne des Entgeltfortzahlungsgesetzes. Somit haben sie keinen Anspruch auf Entgeltfortzahlung im Krankheitsfall. Zudem zählen sie bei der Prüfung, ob ein Unternehmen mehr als 30 Beschäftigte hat, nicht mit.
Am Umlageverfahren U2 nehmen grundsätzlich alle Unternehmen teil, unabhängig von der Beschäftigtenzahl. Für U1 und der U2 gelten somit unterschiedliche Regeln. Beim Mutterschutz (Umlage U2) erhält das Unternehmen Erstattungen aus der Umlagekasse 2 auch für eine GmbH-Geschäftsführerin vor und nach einer Geburt. Das Mutterschutzgesetz bezieht sich hier auf den Beschäftigtenbegriff im Sozialversicherungsrecht. Das gilt auch für eine Fremdgeschäftsführerin oder Minderheits-Gesellschafterin beziehungsweise Minderheits-Geschäftsführerin aufgrund der persönlichen Abhängigkeit in ihrer Beschäftigung.
Wird der Vertrag über ein Verbraucherdarlehen nach Widerruf rückabgewickelt, handelt es sich bei der Zahlung eines Nutzungsersatzes nicht um einen steuerbaren Kapitalertrag. Grund dafür ist, dass der Nutzungsersatz nicht auf einer Tätigkeit beruht, die auf einen Erwerb von Einkünften ausgerichtet ist. Das bedeutet, er wird nicht innerhalb der steuerbaren Erwerbssphäre erzielt. Das Schuldverhältnis, das aufgrund des Widerrufs zur Rückgewähr führt, ist ertragsteuerlich als Einheit zu behandeln und kann auch nicht bei den sonstigen Einkünften gemäß § 22 Nr. 3 EStG erfasst werden.
Praxis-Beispiel: Die Kläger schlossen mit einer Bank einen Darlehensvertrag über 208.000 € zur Finanzierung einer selbstgenutzten Wohnimmobilie ab. Mit Schreiben vom 21.3.2016 widerriefen die Kläger unter Verweis auf eine fehlerhafte Widerrufsbelehrung den Abschluss des Darlehensvertrags und lösten die noch offene Restvaluta ab. In einem zivilgerichtlichen Verfahren gegen die Bank klagten sie auf einen von ihnen errechneten Betrag in Höhe von 23.444,88 € als zu leistenden Nutzungsersatz für die von ihnen bis zum Widerruf erbrachten Zins- und Tilgungsleistungen. Vor dem Landgericht schlossen die Kläger und die Bank einen Vergleich. Danach hatte die Bank "zur Abgeltung der Klageforderung sowie sämtlicher Ansprüche aus dem Darlehensvertrag einen Betrag in Höhe von 14.500 € an die Kläger zu zahlen, der "ganz oder teilweise der Kapitalertragsteuer unterliegt". Die Bank zahlte im Streitjahr nach Abzug von Kapitalertragsteuer, Solidaritätszuschlag und Kirchensteuer an die Kläger 10.558,18 € aus.
Die Kläger machten geltend, dass die Bank zu Unrecht Kapitalertragsteuer einbehalten habe. Sie beantragten für sämtliche Kapitalerträge die Überprüfung des Einbehalts der Kapitalertragsteuer. Das Finanzamt folgte dem nicht und berücksichtigte den Nutzungsersatz als Einkünfte aus Kapitalvermögen. Es zog bei den Klägern lediglich den Sparer-Pauschbetrag ab.
Der BFH hat entschieden, dass der Nutzungsersatz in Höhe von 14.500 € kein steuerbarer Kapitalertrag im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG ist. Die Rückabwicklung des Darlehensvertrags führt bei den Klägern auch nicht zu Einkünften aus Leistungen im Sinne des § 22 Nr. 3 EStG. Der BFH hat daher der Klage stattgegeben.
Ein Steuerpflichtiger erzielt Einkünfte aus Kapitalvermögen, wenn er Kapitalvermögen gegen Entgelt zur Nutzung überlässt. Der Grund der Kapitalüberlassung ist dabei ohne Bedeutung. Auch eine nicht freiwillige, sondern erzwungene Kapitalüberlassung kann zu Einnahmen aus Kapitalvermögen führen. Die Erzielung von Einkünften aus Kapitalvermögen setzt im Grundsatz eine Tätigkeit voraus, die auf den Erwerb von Einnahmen gerichtet ist. Das gilt auch nach Einführung der Abgeltungsteuer. Bei den Kapitaleinkünften ist zwischen der Erwerbssphäre und der nicht steuerbaren Privatsphäre zu unterscheiden. Der Nutzungsersatz, der nach dem Widerruf des Darlehensvertrags an die Kläger gezahlt wird, fällt nicht innerhalb der Erwerbssphäre an. Die Rückabwicklung des Darlehensvertrags ist aus der Perspektive der Kläger keine auf einen Erwerb gerichtete Tätigkeit.
Hinsichtlich der Einkünfte aus Kapitalvermögen vollzieht sich die Rückabwicklung außerhalb der steuerbaren Erwerbssphäre ab. Mit dem wirksamen Widerruf wird das ursprüngliche Darlehensverhältnis in ein „Rückgewährschuldverhältnis“ umgestaltet. Beide Seiten leiten danach ihre wechselseitigen Ansprüche auf Rückzahlung sowie auf Nutzungsersatz hieraus und nicht mehr aus dem ursprünglichen Darlehensvertrag ab. Dieses Rückgewährschuldverhältnis ist maßgeblich für die Besteuerung. Es bildet die Grundlage dafür, ob ein Tatbestand verwirklicht wurde, der zur Besteuerung führt. Das Rückgewährschuldverhältnis ist allein darauf gerichtet, den ursprünglichen Leistungsaustausch rückgängig zu machen.
Bei den verfahrensrechtlichen Regelungen ist zwingend zwischen rechtsfähigen und nicht rechtsfähigen Personenvereinigungen zu unterscheiden. Das gilt insbesondere bei der Bekanntgabe von Bescheiden über gesonderte und einheitliche Feststellungen. Da der Abschluss des Gesellschaftsvertrags einer GbR formfrei ist, muss im Einzelfall geprüft werden, ob die Beteiligten einer Bruchteils- oder Erbengemeinschaft eine GbR gegründet haben, die nach dem Willen der Gesellschafter am Rechtsverkehr teilnehmen soll. Der Vertrag kann auch konkludent geschlossen werden. Im Regelfall ist eine Registereintragung nicht erforderlich (anders ist es, wenn die GbR ein Grundstück erwerben oder ein ihr gehörendes Grundstück veräußern will).
In der Praxis ist es mitunter schwierig festzustellen, ob die Miteigentümer eines Gegenstands (z. B. einer Immobilie) durch Vermietung oder Verpachtung eine (rechtsfähige) GbR begründen, solange kein Gesellschaftsvertrag vorgelegt oder zumindest vorgetragen wird. Im Einzelfall muss daher geprüft werden, ob die Beteiligten einer Bruchteils- oder Erbengemeinschaft bei gemeinsamer steuerrelevanter Nutzung des gemeinschaftlichen Rechts/Gegenstands (z. B. einer Immobilie) eine Gesellschaft gegründet haben, die nach dem Willen der Gesellschafter am Rechtsverkehr teilnehmen soll (Außen-GbR).
Falls kein Gesellschaftsvertrag vorgelegt wird und die Feststellungsbeteiligten die Personenvereinigung gegenüber der Finanzbehörde auch nicht ausdrücklich als (rechtsfähige) GbR bezeichnen, können folgende Indizien die Feststellung einer (ggf. konkludenten) Gründung einer rechtsfähigen GbR erleichtern:
Abschluss des Miet- oder Pachtvertrags oder anderweitige Korrespondenz mit Dritten im Namen einer (Grundstücks-)Gesellschaft,
Zahlung der Miete oder Pacht auf ein Konto, bei dem eine (Grundstücks-) Gesellschaft als Kontoinhaber genannt ist (unerheblich ist, ob alle oder nur einzelne Miteigentümer verfügungsberechtigt sind),
im Grundbuch ist als Eigentümer der Immobilie eine Gesellschaft eingetragen, der Umfang der Vermietung oder Verpachtung übersteigt den Rahmen einer privatüblichen Vermögensverwaltung,
die Miteigentümer sind weder Ehegatten noch Lebenspartner.
Wurde kein Gesellschaftsvertrag vorgelegt und haben die Feststellungsbeteiligten die Personenvereinigung gegenüber der Finanzbehörde auch nicht ausdrücklich als (rechtsfähige) Gesellschaft bzw. GbR bezeichnet, ist von einer Bruchteils- oder Erbengemeinschaft auszugehen, wenn keines der vorstehenden Indizien vorliegt.
Praxis-Beispiel: Ehegatten/Lebenspartner vermieten als Miteigentümer in ihrem Haus ein Zimmer oder eine Wohnung. Die Miete wird auf das Bankkonto der Ehegatten/Lebenspartner überwiesen. Diese Tätigkeit gehört noch zur gemeinschaftlichen Verwaltung des Bruchteilseigentums und begründet keine rechtsfähige GbR.
Ist nach dem 31.12.2023 über den Einspruch gegen einen Bescheid zu entscheiden, der vor dem 1.1.2024 wirksam geworden ist, richtet sich das weitere Verfahren nach den geltenden Vorschriften der AO, die ab dem 1.1.2024 gelten. Bei rechtsfähigen Personenvereinigungen ist Beteiligter des Einspruchsverfahrens und Bekanntgabeadressat der Einspruchsentscheidung seit dem 1.1.2024 grundsätzlich nur die Personenvereinigung. Das gilt auch, wenn der Einspruch nach dem 31.12.2023 und vor dem 1.1.2026 vom früheren Empfangsbevollmächtigten wirksam eingelegt worden ist.
Die Gewährung des Pflege-Pauschbetrags (§ 33b Abs. 6 EStG) setzt voraus, dass es sich um Aufwendungen handelt, die zwangsläufig entstanden sind. Eine Zwangsläufigkeit aus rechtlichen, tatsächlichen oder sittlichen Gründen liegt vor, wenn diese Gründe von außen so auf den Steuerpflichtigen einwirken, dass er ihnen nicht ausweichen kann. Zu den Pflegeleistungen gehören Hilfeleistung bei Verrichtungen des täglichen Lebens, bei denen der Pflegebedürftige Hilfe benötigt.
Praxis-Beispiel: Die Mutter des Klägers wohnte in einer eigenen Wohnung. Der Kläger hat seine Mutter im Jahr 2022 fünf Mal über mehrere Tage besucht und sie dort unterstützt, indem er ihr bei der Körperpflege, beim An- und Auskleiden, bei den Mahlzeiten sowie beim Verlassen der Wohnung geholfen hat. In der übrigen Zeit hat er organisatorische Dinge für sie erledigt. Er machte den Pflegepauschbetrag geltend, weil nach dem Wortlaut des Gesetzes keine Mindestpflegedauer zu entnehmen sei. Es werde vielmehr nur vorausgesetzt, dass Aufwendungen für die Pflege entstanden seien. Das Finanzamt lehnte die Berücksichtigung des Pflegepauschbetrags ab, weil dem Kläger keine Mehraufwendungen finanzieller Art entstanden seien, die nach Art und Höhe außergewöhnlich wären. Der Kläger hat seine Mutter fünf Mal im Jahr besucht, was er wohl auch dann getan hätte, wenn sie gesund gewesen wäre. Trotz der größeren Entfernung ist dies bei einer älteren und alleinlebenden nahen Angehörigen noch im mittleren Bereich des Üblichen. Eine krankheitsbedingte Häufung oder längere Dauer ist somit im Jahr 2022 nicht erkennbar. Die Pflege muss auch mehr als geringfügig sein und über die üblichen familiären Hilfestellungen hinausgehen. Dazu muss die pflegende Person mehr Zeit mit der gepflegten Person verbringen, als sie sonst für die Besuche bei ihren Eltern aufgewandt hätte.
Ein Steuerpflichtiger kann anstelle der tatsächlichen Aufwendungen, die ihm durch die Pflege einer Person entstehen, einen Pauschbetrag geltend machen (Pflege-Pauschbetrag), wenn er dafür keine Einnahmen im Kalenderjahr erhält und er die Pflege entweder in seiner Wohnung oder in der Wohnung des Pflegebedürftigen persönlich durchführt. Das Finanzgericht hat entschieden, dass nicht erkennbar ist, dass dem Kläger Mehraufwendungen finanzieller Art entstanden sind, die nach ihrer Art und Höhe außergewöhnlich sind. Denn der Kläger hätte seine Mutter auch dann mehrmals im Jahr besucht, wenn sie gesund gewesen wäre. Eine krankheitsbedingte Häufung oder längere Dauer ist im Streitjahr nicht erkennbar. Die Pflege muss außerdem mehr als nur geringfügig sein und über die (bei einem älteren Angehörigen) üblichen familiären Hilfestellungen hinausgehen.
Die Mutter des Klägers hatte zum Beginn des Jahres 2022 bereits seit über 15 Monaten Pflegestufe 3 gehabt, aber noch einen eigenen Haushalt geführt. Ihre Unterbringung im „betreuten Wohnen“ zeigt, dass sie nur gelegentlich Hilfe benötigte und nachts nicht überwacht und versorgt werden musste. Die Übernahme von organisatorischen Tätigkeiten für die Mutter kann außerdem nicht mit der Pflege einer hilfebedürftigen Person gleichgestellt werden. Unter dem Begriff der Pflege ist die Hilfeleistung im täglichen Leben zu verstehen, bei der der Pflegebedürftige Hilfe benötigt, also regelmäßig wiederkehrende Unterstützungsleistungen im Bereich der Körperpflege, der Ernährung, der Mobilität und der hauswirtschaftlichen Versorgung.
Fazit: Dem Kläger steht für das Jahr 2022 kein Pflegepauschbetrag gemäß § 33b Abs. 6 EStG zu.
Aufwendungen einer Mode-Influencerin/Mode-Bloggerin für die Anschaffung von bürgerlicher Kleidung und Mode-Accessoires sind unabhängig vom betrieblichen Nutzungsumfang nicht als Betriebsausgaben zu berücksichtigen.
Praxis-Beispiel: Die Klägerin ist als Influencerin und Bloggerin tätig. Hierzu nutzt sie verschiedene Social-Media-Plattformen sowie Internetseiten. Im Rahmen der Außenprüfung beantragte die Klägerin, jährlich 40% der privat getragenen und bisher steuerlich nicht erfassten Kosten für Kleidung, Kosmetik sowie sonstige Produkte, die für die Beiträge auf dem Blog der Klägerin angeschafft wurden, als Betriebsausgaben zu berücksichtigen. Dem folgte die Außenprüferin nicht, weil es an einer eindeutigen und einwandfreien Trennungsmöglichkeit zwischen betrieblicher und privater Sphäre fehlt. Das Finanzamt setzte die Betriebsausgaben entsprechend niedriger fest.
Gegen die Änderungsbescheide wandte sich die Klägerin und trug vor, sich im Rahmen ihrer Influencer- und Blogger-Tätigkeit regelmäßig mit hochwertigen Mode-, Lifestyle-, Einrichtungs- und Kosmetikprodukten auszustatten. Hierzu hatte die Klägerin unter anderem verschiedene hochwertige Handtaschen, Schmuck und Kleidung angeschafft. Diese Gegenstände habe sie in erster Linie zur Ausübung ihrer Tätigkeit erworben und ganz überwiegend hierfür verwendet. Ihre Aufwendungen hierfür seien daher Betriebsausgaben. Die Auffassung der Außenprüferin, wonach eine Trennung der Anschaffungen in einen betrieblichen und einen privaten Teil nicht möglich sei, sei überholt und auf das Berufsfeld der Bloggerin bzw. Influencerin nicht anwendbar.
Das Finanzgericht hat entschieden, dass die Aufwendungen einer Mode-Influencerin/Mode-Bloggerin für die Anschaffung von bürgerlicher Kleidung und Mode-Accessoires nicht als Betriebsausgaben abziehbar sind. Betriebsausgaben sind alle Aufwendungen, die durch den Betrieb des Steuerpflichtigen veranlasst sind. Eine solche Veranlassung liegt vor, wenn ein objektiver Zusammenhang mit dem Beruf besteht und wenn die Aufwendungen subjektiv zur Förderung des Berufs getätigt werden. Ergibt die Prüfung, dass Aufwendungen nicht oder in nur unbedeutendem Maße auf privaten, der Lebensführung des Steuerpflichtigen zuzurechnenden Umständen beruhen, so sind sie grundsätzlich als Betriebsausgaben abzuziehen. Beruhen die Aufwendungen hingegen nicht oder in nur unbedeutendem Maße auf betrieblichen Umständen, so sind sie nicht abziehbar.
Ist der erwerbsbezogene Anteil nicht von untergeordneter Bedeutung, kann ein Abzug in Betracht kommen, sofern der Teil, der den Betrieb oder Beruf fördert, sich nach objektiven Maßstäben zutreffend und in leicht nachprüfbarer Weise abgrenzen lässt. Bereitet seine Quantifizierung aber Schwierigkeiten, so ist der Anteil zu schätzen. Aber! Greifen berufliche und private Veranlassungsbeiträge so ineinander, dass eine Trennung nicht möglich ist, fehlt es an objektiven Kriterien für eine Aufteilung, so dass ein Abzug insgesamt nicht in Betracht kommt.
Fazit: Nach den Vorschriften über das steuerliche Existenzminimum dürfen Aufwendungen für bürgerliche Kleidung grundsätzlich nicht als Betriebsausgaben bzw. Werbungskosten abgezogen werden. Ein (ggf. nur teilweiser) Abzug scheidet daher aus. Bei einer Mode-Influencerin/Mode-Bloggerin ist festzustellen, dass keine Kleidung gibt, die eine typische Berufskleidung darstellt. D.h., dass Aufwendungen für typische Berufskleidung nicht anfallen kann.
