Durch das Modernisierungsgesetz von Personengesellschaften (MoPeG) ist insbesondere das Recht der Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR) mit Wirkung ab 1.1.2024 konsolidiert und konsequent am Leitbild
einer auf gewisse Dauer angelegten und
mit eigenen Rechten und Pflichten ausgestatteten
Personengesellschaft ausgerichtet worden.
Die GbR wurde dabei als Grundform aller rechtsfähigen Personengesellschaften ausgestaltet und das Recht der Personengesellschaft an die Bedürfnisse eines modernen Wirtschaftslebens angepasst. Die GbR kann jetzt entweder
selbst Rechte erwerben und Verbindlichkeiten eingehen, wenn sie nach dem gemeinsamen Willen der Gesellschafter am Rechtsverkehr teilnehmen soll (= rechtsfähige Gesellschaft), oder
sie kann den Gesellschaftern zur Ausgestaltung ihres Rechtsverhältnisses untereinander dienen (nicht rechtsfähige Gesellschaft). Eine nicht rechtsfähige GbR hat als bloßes Schuldverhältnis zwischen den Gesellschaftern ohne Außenwirkung kein Vermögen und keine gesetzlichen Vertreter.
Bei einer rechtsfähigen GbR gehören die Beiträge der Gesellschafter sowie die erworbenen Rechte und die gegen sie begründeten Verbindlichkeiten zum Vermögen der Gesellschaft. Als Konsequenz aus der rechtlichen Verselbständigung der rechtsfähigen GbR wurde die Vertretungsbefugnis von der Geschäftsführungsbefugnis entkoppelt. Im Verhältnis zu Dritten entsteht die rechtsfähige GbR, sobald sie mit Zustimmung sämtlicher Gesellschafter am Rechtsverkehr teilnimmt, spätestens aber mit ihrer Eintragung im Gesellschaftsregister.
Bei rechtsfähigen Personenvereinigungen sind die Steuerbescheide und Steuermessbescheide an die Personenvereinigung selbst zu richten, wenn sie Steuerschuldner ist. Dies gilt z.B. für
die Umsatzsteuer
die Gewerbesteuer einschließlich der Festsetzung des Messbetrags und der Zerlegung
die Kraftfahrzeugsteuer, wenn das Fahrzeug für die rechtsfähige Personenvereinigung zum Verkehr zugelassen ist
die pauschale Lohnsteuer
die Festsetzung des Grundsteuermessbetrags, wenn der rechtsfähigen Personenvereinigung der Steuergegenstand zugerechnet worden ist
die Grunderwerbsteuer, soweit zivilrechtlich (bei ungeteilter Erbengemeinschaft) oder steuerlich Gesamthandseigentum besteht (insbesondere bei GbR, OHG und KG)
Haftungsbescheide für Steuerabzugsbeträge
Nicht rechtsfähige Personenvereinigungen: Hier kann sich die Finanzbehörde unmittelbar an jedes Mitglied, jeden Gesellschafter oder jeden Gemeinschafter halten. Die Finanzbehörde kann aber auch mehrere oder alle Mitglieder, Gesellschafter oder Gemeinschafter zugleich zur Pflichterfüllung auffordern.
Beiträge zur gesetzlichen Unfallversicherung (Berufsgenossenschaft) gehören nicht zum steuerpflichtigen Arbeitslohn. Beiträge für eine private Unfallversicherung, die sowohl das betriebliche als auch das private Risiko abdeckt, können im Verhältnis 50:50 aufgeteilt werden. Übernimmt der Arbeitgeber diese Beiträge, gehören sie insgesamt zum steuerpflichtigen Arbeitslohn. Der betriebliche Anteil von 50% ist als steuerpflichtiger Werbungskostenersatz anzusehen.
Der Arbeitgeber kann allerdings Beiträge, die das Unfallrisiko auf Geschäftsreisen abdecken, als Reisenebenkosten lohnsteuerfrei übernehmen. Der Anteil muss geschätzt werden. Laut BMF darf der Arbeitgeber vom 50%igen Teil der Unfallversicherung, der als steuerpflichtiger Werbungskostenersatz anzusehen ist, 40% als Reisenebenkosten lohnsteuerfrei erstatten (das sind 20% vom Gesamtbetrag).
Praxis-Beispiel: Der Inhaber einer Vermittlungsfirma hat für alle Außendienstmitarbeiter eine Unfallversicherung abgeschlossen, die das berufliche und private Risiko abdeckt. Er zahlt pro Arbeitnehmer einen Betrag von 180 € pro Jahr. 20% = 36 € sind lohnsteuerfrei. Den Restbetrag von (180 € - 36 € =) 144 € muss er als Arbeitslohn versteuern. Der Arbeitnehmer kann (180 x 50 % - 36 € =) 54 € in seiner Steuererklärung als Werbungskosten geltend machen.
Sozialversicherung: Die steuerfreien Teile der Unfallversicherung sind sozialversicherungsfrei. Der Restbetrag ist sozialversicherungspflichtig. Der 50%ige Anteil einer privaten Unfallversicherung, der das private Risiko abdeckt, kann bei den Sonderausgaben berücksichtigt werden.
Gruppenunfallversicherung: Versichert der Arbeitgeber mehrere Arbeitnehmer gemeinsam in einem Unfallversicherungsvertrag, kann er die Lohnsteuer mit einem pauschalen Steuersatz von 20% der Beiträge erheben (§ 40b Abs. 3 EStG). Der Teilbetrag, der sich bei einer Aufteilung der gesamten Beiträge nach Abzug der Versicherungssteuer durch die Zahl der begünstigten Arbeitnehmer ergibt, ist ab 2024 nicht mehr auf 100 € im Kalenderjahr begrenzt. Der pauschale Steuersatz von 20% kann also unabhängig von der Höhe der Beiträge angewendet werden.
Im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung können die notwendigen Kosten der Unterkunft am Beschäftigungsort als Werbungskosten berücksichtigt werden. Der Abzug der Unterkunftskosten ist jedoch gesetzlich auf höchstens 1.000 € im Monat begrenzt. Die Zweitwohnungsteuer gehört zu den Kosten der Unterkunft, sodass auch diese Aufwendungen im Abzug beschränkt sein können.
Praxis-Beispiel: Die Klägerin erzielte Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit in München, wo sie eine Zweitwohnung angemietet hatte. Ihre Hauptwohnung behielt sie unverändert bei. In ihrer Einkommensteuererklärung machte die Klägerin Aufwendungen von 12.480 € für die Unterkunft am Ort der ersten Tätigkeitsstätte als Werbungskosten geltend. Eine Zweitwohnungsteuer der Landeshauptstadt München machte sie bei den sonstigen Aufwendungen für ihre doppelte Haushaltsführung geltend. Das Finanzamt erkannte die Kosten der Unterkunft am Ort der ersten Tätigkeitsstätte in München mit dem gesetzlichen Höchstbetrag von 12.000 € an. Die Zweitwohnungsteuer, die die Klägerin bei den sonstigen Aufwendungen im Rahmen der doppelten Haushaltsführung geltend machte, berücksichtigte das Finanzamt nicht.
Der BFH gab dem Finanzamt Recht. Zu den Aufwendungen für die Nutzung der Unterkunft, die nur mit dem Höchstbetrag von 1.000 € pro Monat abgezogen werden dürfen, zählen alle Aufwendungen, die der Wohnungsnutzung einzeln zugeordnet werden können. Hierzu gehören z. B.
die Bruttokaltmiete
bei einer Eigentumswohnung die Abschreibung auf die Anschaffungs- oder Herstellungskosten sowie die Zinsen für Fremdkapital, soweit sie auf den Zeitraum der Nutzung entfallen sowie
die (warmen und kalten) Betriebskosten einschließlich der Stromkosten.
Bei der (von der Stadt München erhobenen) Zweitwohnungsteuer handelt es sich um Unterkunftskosten, weil die Zweitwohnungsteuer einen tatsächlichen Aufwand für die Nutzung der Unterkunft darstellt. Das Entstehen der Zweitwohnungsteuer knüpft an das Innehaben einer Wohnung in München neben der Hauptwohnung an, sodass der Aufwand regelmäßig mit der Nutzung dieser Wohnung einhergeht.
Dagegen gehören die Aufwendungen für Haushaltsartikel und Einrichtungsgegenstände (bzw. deren Abschreibung) nicht zu den Aufwendungen für die Nutzung der Unterkunft. Diese Aufwendungen trägt der Steuerpflichtige für die Anschaffung bestimmter Wirtschaftsgüter. Daran ändert auch der Umstand nichts, dass der Steuerpflichtige die Wirtschaftsgüter in der Unterkunft nutzt. Die Nutzung der Einrichtungsgegenstände und der Haushaltsartikel ist nicht mit der Nutzung der Unterkunft gleichzusetzen.
Unternehmen, die nach Handelsrecht zur Bilanzierung verpflichtet sind, müssen auch für steuerliche Zwecke eine Bilanz erstellen (§ 5 EStG). Bei Unternehmern, die nicht nach Handelsrecht buchführungspflichtig sind, richtet sich die Bilanzierungspflicht allein nach den Regeln des Steuerrechts.
Nach dem Wachstumschancengesetz sind gewerbliche Unternehmer sowie Land- und Forstwirte, die nach den Feststellungen der Finanzbehörde für den einzelnen Betrieb 1. einen Gesamtumsatz von mehr als 800.000 € (bisher: 600.000 €) im Kalenderjahr oder 2. selbstbewirtschaftete land- und forstwirtschaftliche Flächen mit einem Wirtschaftswert von mehr als 25 000 € 3. einen Gewinn aus Gewerbebetrieb von mehr als 80.000 € im Wirtschaftsjahr (bisher 60.000 €) oder 4. einen Gewinn aus Land- und Forstwirtschaft von mehr als 80.000 € im Kalenderjahr (bisher 60.000 €) gehabt haben, verpflichtet, für diesen Betrieb Bücher zu führen und auf Grund jährlicher Bestandsaufnahmen Abschlüsse zu machen.
Wichtig! Die neuen Grenzwerte gelten für Wirtschaftsjahre, die nach dem 31.12.2023 beginnen.
Die steuerliche Buchführungspflicht beginnt nicht automatisch, wenn einer der beiden Grenzwerte überschritten wird. Der Unternehmer darf warten, bis das Finanzamt ihn zur Bilanzierung auffordert. Die Verpflichtung ist vom Beginn des Wirtschaftsjahrs an zu erfüllen, das auf die Bekanntgabe der Mitteilung folgt, durch die die Finanzbehörde auf den Beginn dieser Verpflichtung hingewiesen hat. Das bedeutet, dass der Unternehmer (ohne handelsrechtliche Bilanzierungspflicht) warten kann, bis das Finanzamt ihn zur Bilanzierung auffordert. Die Verpflichtung endet mit dem Ablauf des Wirtschaftsjahrs, das auf das Wirtschaftsjahr folgt, in dem die Finanzbehörde feststellt, dass die Voraussetzungen nach Absatz 1 nicht mehr vorliegen.
Wichtig! Entfällt die Bilanzierungspflicht durch die Anhebung der Grenzwerte, ist es sinnvoll, das Finanzamt darauf hinzuweisen, dass man zur Gewinnermittlung mithilfe einer Einnahmen-Überschuss-Rechnung wechseln will. Für den, der seinen Gewinn mit einer Einnahmen-Überschuss-Rechnung ermittelt, gelten dann nur die steuerlichen und nicht die handelsrechtlichen Regelungen.
Unternehmer müssen bei der Umsatzsteuer zwischen Soll- und Ist-Besteuerung unterscheiden.
Soll-Besteuerung = Versteuerung der Umsätze nach vereinbarten Entgelten Nachteil ist, dass der Unternehmer die Umsatzsteuer an das Finanzamt abführen muss, sobald er diese in Rechnung gestellt hat, auch wenn der Kunde noch nicht gezahlt hat.
Ist-Besteuerung = Versteuerung nach vereinnahmten Entgelten Vorteil ist, dass der Unternehmer die Umsatzsteuer erst dann an sein Finanzamt zahlt, nachdem seine Rechnungen bezahlt wurden. Er braucht also die Umsatzsteuer nicht vorzufinanzieren.
Das Finanzamt kann einem Unternehmer auf Antrag gestatten, seine Umsätze nach vereinnahmten Entgelten zu versteuern,
wenn sein Gesamtumsatz im vorangegangenen Kalenderjahr nicht mehr als 600.000 € betragen hat oder
wenn er von der Verpflichtung, Bücher zu führen und auf Grund jährlicher Bestandsaufnahmen regelmäßig Abschlüsse zu machen, befreit ist (§ 148 AO) oder
wenn er Umsätze aus einer Tätigkeit als Angehöriger eines freien Berufs ausführt und seinen Gewinn nicht durch Bilanzierung ermittelt.
Zum umsatzsteuerlichen Unternehmen gehören nicht nur selbständig ausgeübte Tätigkeiten, sondern auch die Vermietung an umsatzsteuerpflichtige Unternehmen, wenn der Vermieter seine Einnahmen freiwillig der Umsatzsteuer unterwirft.
Freiberufler, die ihren Gewinn mit einer Einnahmen-Überschuss-Rechnung ermitteln, dürfen immer (unabhängig von der Höhe ihres Umsatzes) die Ist-Besteuerung wählen. Unternehmer, die gemäß § 148 AO von der Bilanzierung befreit sind, dürfen ebenfalls die Ist-Besteuerung wählen. In allen anderen Fällen kommt es darauf an, wie hoch der Gesamtumsatz im Vorjahr gewesen ist.
Praxis-Beispiel (Ist-Besteuerung bei Bilanzierung): Die Kunden eines Unternehmers zahlen regelmäßig innerhalb von 1 bis 3 Monaten nach Erhalt der Rechnungen. Obwohl der Unternehmer bilanziert, hat er die Ist-Besteuerung gewählt. Er stellt eine Rechnung über 3.000 € zuzüglich 570 € Umsatzsteuer aus. Bei der Ist-Besteuerung, ist die Umsatzsteuer im Zeitpunkt der Rechnungsstellung noch nicht fällig. Nicht bilanzierende Freiberufler dürfen immer die Ist-Besteuerung beanspruchen.
Die Ist-Besteuerung ist nicht zulässig, wenn der Unternehmer aufgrund seiner Umsätze buchführungspflichtig ist oder freiwillig Bücher führt. Bilanzierungspflicht und die freiwillige Bilanzierung sind nach der BFH-Rechtsprechung gleich zu behandeln. Das heißt, dass Freiberufler, die bilanzieren, ihre Umsätze nach dem Soll-Prinzip versteuern müssen.
Laut Wachstumschancengesetz darf ab 2024 der Vorjahresumsatz den Grenzwert von 800.000 € nicht überschreiten. Hat der Unternehmer im Vorjahr mit seiner unternehmerischen Tätigkeit begonnen, muss er den tatsächlichen Umsatz in einen Jahresumsatz hochrechnen. Bei der Umsatzsteuer ist ein Unternehmer mit allen Tätigkeiten, die er ausübt, nur einmal Unternehmer. Anders als bei der Einkommensteuer kann das umsatzsteuerliche Unternehmen aus mehreren Betrieben bestehen. Bei der Ermittlung des Gesamtumsatzes sind daher die Umsätze aller Betriebe zusammenzurechnen. Eine Zusammenrechnung erfolgt nicht mit den Betrieben, die die gesetzlichen Voraussetzungen für die Ist-Besteuerung erfüllen.
Genehmigung der Ist-Besteuerung durch das Finanzamt: Der Unternehmer muss sich die Ist-Besteuerung vom Finanzamt genehmigen lassen. Die Genehmigung ist immer erforderlich, auch wenn der Unternehmer ausschließlich freiberufliche Einkünfte erzielt. Der Antrag an das Finanzamt ist weder an eine bestimmte Form und noch an eine Frist gebunden. Der Unternehmer kann seinen Antrag auch durch schlüssiges Verhalten stellen, indem er seine Umsätze – erkennbar für das Finanzamt – nach vereinnahmten Entgelten in der Steuererklärung ausweist.
Die, durch das Wachstumschancengesetz verabschiedete Sonderabschreibung für neue und gebrauchte bewegliche Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens beträgt
20%, wenn sie vor dem 1.1.2024 angeschafft oder hergestellt wurden bzw.
40%, wenn sie nach dem 31.12.2023 angeschafft oder hergestellt wurden oder werden.
Voraussetzung ist, dass die Wirtschaftsgüter
im Jahr der Anschaffung oder Herstellung und im Folgejahr vermietet werden oder
in einer inländischen Betriebsstätte (fast) ausschließlich betrieblich genutzt werden.
Es sind nur Betriebe begünstigt, die im zurückliegenden Wirtschaftsjahr die Gewinngrenze von 200.000 € nicht überschreiten. Bei der Ermittlung der Gewinngrenze von 200.000 € bleiben Investitionsabzugsbeträge ebenso unberücksichtigt wie eventuelle Hinzurechnungsbeträge. Auch bei Personengesellschaften ist die Gewinngrenze von 200.000 € maßgebend. Zur Ermittlung der Gewinngrenze der Personengesellschaft ist die Summe der Beträge maßgebend, die sich aus der Gesellschaftsbilanz und aus Ergänzungs- und Sonderbilanzen ergeben. Im Jahr der Betriebsgründung gibt es kein Vorjahr, sodass die Gewinngrenze nie überschritten wird.
Die Sonderabschreibung, die in einem Begünstigungszeitraum von maximal 5 Jahren beansprucht werden kann (bei beliebiger Verteilung), ist handelsrechtlich unzulässig. Die Sonderabschreibung wird im Jahr der Anschaffung nicht zeitanteilig gekürzt, sodass auch bei einer Anschaffung im Dezember der volle Betrag der Sonderabschreibung als Betriebsausgabe abgezogen werden kann.
Die Sonderabschreibung kann also nur beansprucht werden, wenn das neue und gebrauchte bewegliche Wirtschaftsgut des Anlagevermögens
im Jahr der Anschaffung oder Herstellung und im Folgejahr vermietet wird oder
in einer inländischen Betriebsstätte (fast) ausschließlich betrieblich genutzt wird.
Ein Wirtschaftsgut wird fast ausschließlich betrieblich genutzt, wenn der private Nutzungsanteil nicht mehr als 10% beträgt. Die ersten beiden Jahre sind somit entscheidend. Die fast ausschließliche betriebliche Nutzung muss unbedingt in jedem der ersten beiden Jahre vorliegen, also im Jahr der Anschaffung oder Herstellung und im darauffolgenden Wirtschaftsjahr. Es nutzt nichts, wenn die private Nutzung im 1. Jahr über 10% liegt und diese erst im 2. Jahr auf 10% oder weniger reduziert wird oder die private Nutzung im 1. Jahr nicht mehr als 10% beträgt, aber im 2. Jahr die 10%-Grenze überschreitet.
