Der Entwurf des Zukunftsfinanzierungsgesetzes enthält insgesamt 30 Artikel, mit denen unterschiedliche gesetzliche Regelungen geändert werden sollen. In Artikel 16 sind die Änderungen des Einkommensteuergesetz enthalten. Dieser Artikel enthält u.a. Folgendes:
Der Vorteil des Arbeitnehmers im Rahmen eines gegenwärtigen Dienstverhältnisses aus der unentgeltlichen oder verbilligten Überlassung von Vermögensbeteiligungen am Unternehmen des Arbeitgebers ist steuerfrei, soweit der Vorteil insgesamt 1.440 € im Jahr nicht übersteigt. Dieser Höchstbetrag soll ab 2024 auf 5.000 € angehoben werden. Wegen der starken Anhebung des Höchstbetrags soll die steuerliche Begünstigung künftig auf Fälle zu beschränkt werden, in denen die Vermögensbeteiligungen zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn gewährt werden. Dadurch sollen unerwünschte Gestaltungen (Lohnoptimierungen) vermieden werden.
In einem neuen § 17 Abs. 2a Satz 6 EStG sollen Beteiligungen, in denen der Arbeitnehmer zu 1% oder mehr am Unternehmen des Arbeitgebers beteiligt ist, steuerfrei bleiben.
§ 19a EStG (eingeführt ab 2021 mit dem Fondsstandortgesetz) enthält Regelungen, nach denen (unter bestimmten Voraussetzungen) die geldwerten Vorteile aus Vermögensbeteiligungen zunächst nicht besteuert werden (= Steuerfreistellung im Zeitpunkt der Überlassung). Die Besteuerung erfolgt erst zu einem späteren Zeitpunkt nämlich bei einer Verfügung (insbesondere beim Verkauf), der Beendigung des Dienstverhältnisses oder spätestens nach zwölf Jahren (aufgeschobenen Besteuerung). Unabhängig von der aufgeschobenen Besteuerung wird der Steuerfreibetrag nach § 3 Nr. 39 EStG bereits vorab berücksichtigt.
Die Änderungen in § 19a EStG haben das Ziel, insbesondere die Gewährung von Unternehmensanteilen als Vergütungsbestandteil für die Unternehmen und deren Beschäftigte attraktiver zu gestalten. In der Praxis werden die Gesellschaftsanteile typischerweise nicht vom Arbeitgeber selbst, sondern von den (Gründungs-)Gesellschaftern gewährt. Durch die Ergänzung von § 19a Absatz 1 Satz 1 EStG wird klargestellt, dass auch diese Fallgestaltung ein begünstigter Sachverhalt ist.
Die Besteuerung des geldwerten Vorteils aus Vermögensbeteiligungen erfolgt nach geltender Rechtslage spätestens zwölf Jahre nach der Übertragung der Vermögensbeteiligung. Sie erfolgt künftig erst (spätestens) nach 20 Jahren. Die Verschiebung des Besteuerungszeitpunkts gilt im Übrigen auch für Vermögensbeteiligungen, die vor 2024 übertragen werden bzw. wurden. Ergänzend wird sichergestellt, dass im Falle von sog. Leaver-Events (d.h. Rückerwerb der Anteile bei Verlassen des Unternehmens) nur die tatsächlich an den Arbeitnehmer gezahlte Vergütung maßgeblich ist, weil diese in der Regel nicht den Verkehrswert widerspiegelt.
Nach geltender Rechtslage ist die im Rahmen des § 19a EStG nachzuholende Besteuerung anhand der individuellen Lohnsteuerabzugsmerkmale (Steuerklasse, Freibeträge etc.) vorzunehmen. Um eine möglichweise eintretende hohe steuerliche Belastung abzumildern, wird die Möglichkeit der Pauschalbesteuerung mit einem Pauschsteuersatz von 25% geschaffen. Schuldner dieser pauschalen Lohnsteuer ist der Arbeitgeber. Eine Abwälzung auf den Arbeitnehmer ist bei entsprechenden vertraglichen Vereinbarungen möglich.
In der Praxis werden die Gesellschaftsanteile typischerweise nicht vom Arbeitgeber selbst, sondern den Gesellschaftern gewährt. Durch eine Ergänzung in § 19a Abs. 1 Satz 1 EStG wird klargestellt, dass auch diese Fallgestaltung ein begünstigter Sachverhalt ist.
Bei der Umsatzsteuer kommt die Versteuerung nach vereinnahmten Entgelten grundsätzlich für jeden Unternehmer in Betracht. Unternehmer, die ihre Vorsteuer nach Durchschnittssätzen errechnen (§ 23a UstG) sowie Land- und Forstwirte, die für ihre Umsätze die Durchschnittssatzbesteuerung nach § 24 UStG anwenden, haben die Möglichkeit, einen Antrag auf Berechnung der Steuer nach vereinnahmenden Entgelten zu stellen.
Bei der Prüfung der Umsatzgrenze sind die Umsätze ohne Umsatzsteuer, die der Unternehmer mit seinem gesamten Unternehmen im vorangegangenen Kalenderjahr unter Zugrundelegung der im maßgeblichen Kalenderjahr angewandten Besteuerungsart (Soll-Versteuerung oder Ist-Versteuerung) erzielt hat. Dies gilt auch insoweit als der Unternehmer im vorangegangenen Kalenderjahr in seinem Unternehmen bereits die Durchschnittssatzbesteuerung des § 24 UStG angewendet hat. Der Umsatzsteuer-Anwendungserlass wurde entsprechend geändert.
Aufwendungen für eine Berufsausbildung sind ohne den vorherigen Abschluss einer Erstausbildung nicht als Werbungskosten abzugsfähig, auch wenn der Steuerpflichtige zuvor langjährig Einkünfte aus einer gewerblichen Tätigkeit erzielt hat.
Praxis-Beispiel: Der Kläger absolvierte in den Jahren 2001 bis 2003 ein Praktikum, das 20 Monate dauerte. Die Firma stellte ihm nach Ende des Praktikums ein Arbeitszeugnis aus, nach welchem er im Rahmen dieses Praktikums das Berufsfeld der Veranstaltungstechnik und des -managements kennengelernt habe. Der Kläger nutzte im Anschluss an das Praktikum die erworbenen Kenntnisse, um ein eigenes Gewerbe im Bereich der Veranstaltungs- und Showtechnik zu betreiben. Bereits im Februar 2005 hatte der Kläger eine Privatpilotenlizenz für einmotorige Flugzeuge nach Sichtflugregeln erworben. Im Jahr 2011 erlangte er die Nachtflugberechtigung. Im September 2016 begann er dann auf der Grundlage eines Ausbildungsvertrags bei einer Flugschule mit einer Ausbildung zum Verkehrsflugzeugführer, die er im Jahr 2017 erfolgreich abschloss. Im Anschluss war er bei verschiedenen Airlines als Verkehrspilot angestellt. Er machte die Aufwendungen von 8.789,87 € (2016) bzw. 21.310,63 € (2017) als Werbungskosten geltend. Das Finanzamt lehnte den Werbungskostenabzug ab und ließ nur den deutlich geringeren Sonderausgabenanzug zu.
Die Ausbildung zum Verkehrsflugzeugführer ist eine Berufsausbildung. Unter Berufsausbildung ist die Ausbildung zu einem künftigen Beruf zu verstehen. In Berufsausbildung befindet sich, wer sein Berufsziel noch nicht erreicht hat, sich aber ernstlich darauf vorbereitet. Der Vorbereitung auf ein Berufsziel dienen alle Maßnahmen, bei denen es sich um den Erwerb von Kenntnissen, Fähigkeiten und Erfahrungen handelt, die als Grundlage für die Ausübung des angestrebten Berufs geeignet sind.
Steuerrechtlich kommt es für den Begriff der Berufsausbildung nicht darauf an, ob diese als berufliche Umschulung (unter Umständen nach einer langjährigen gewerblichen Tätigkeit) einzuordnen ist. Entgegen der Auffassung des Klägers ist es daher unerheblich, dass er zuvor ein 20 Monate dauerndes Praktikum absolviert und infolge der dabei erworbenen Kenntnisse ein entsprechendes Gewerbe langjährig betrieben hat.
Fazit: Der Kläger hat vor Beginn seiner Ausbildung zum Verkehrsflugzeugführer keine erstmalige Berufsausbildung abgeschlossen. Somit hat das Finanzgericht zu Recht entschieden, dass das von dem Kläger in den Jahren 2001 bis 2003 absolvierte Praktikum den gesetzlichen Anforderungen an eine Erstausbildung nicht entspricht. Der Kläger hat mit dem Praktikum keine geordnete Ausbildung durchlaufen, noch hat er eine Abschlussprüfung absolviert. Die Ausbildung zum Verkehrsflugzeugführer ist somit eine Berufsausbildung, sodass in diesem Fall nur der Sonderausgabenabzug in Betracht kommt.
Eine Mutter, die ganzjährig alleinstehend ist und nicht mit ihrem Ehemann zusammenlebt, erfüllt nicht die Voraussetzungen der Zusammenveranlagung und hat Anspruch auf einen Entlastungsbetrag, wenn sie keine Haushaltsgemeinschaft mit einer volljährigen Person bildet.
Praxis-Beispiel: Die Klägerin erzielte 2016 neben ihren Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit noch Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung. Die Klägerin ist Mutter zweier Kinder, die in den Jahren 1995 und 1998 geboren wurden und die sich im Jahr 2016 in der Berufsausbildung bzw. im Studium befanden. Die Klägerin wohnte mit ihren beiden Kindern in einem Einfamilienhaus, in dem die beiden Kinder auch gemeldet waren. Eigentümer des Einfamilienhauses mit 133,67 m², waren die Klägerin und ihr früherer Ehemann. Der frühere Ehemann wohnte nicht mehr in dem Einfamilienhaus.
Ab dem 1.8.2016 vermietete die Klägerin zwei in dem Einfamilienhaus befindliche Zimmer mit einer Größe von jeweils 11 m² an zwei syrische Brüder, die zu diesem Zeitpunkt bereits volljährig waren. Nach den beiden Mietverträgen durften beide Syrer das Bad, die Küche und das Wohnzimmer mitbenutzen. Die monatliche Miete betrug jeweils € 197,76 €. Die beiden Syrer erhielten Sozialleistungen nach dem SGB II; das Gericht nimmt auf die entsprechenden Bewilligungsbescheide vom 20.10.2016 und 16.12.2016 Bezug. Die Klägerin erhielt für die beiden Syrer kein Kindergeld. Die Klägerin erklärte für 2016 einen Verlust aus Vermietung und Verpachtung in Höhe von 2.502 €, der auf der Vermietung der beiden Zimmer an die syrischen Brüder beruhte. Ferner beantragte sie einen Entlastungsbetrag für Alleinerzieher für die zwei eigenen Kinder.
Das Finanzamt erkannte den Verlust aus den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung an, berücksichtigte aber nicht den Entlastungsbetrag für Alleinerzieher, weil noch eine weitere volljährige Person im Haushalt gewohnt und eine Haushaltsgemeinschaft mit der Klägerin begründet habe.
Zum Haushalt der Klägerin gehörten zwei (eigene) Kinder und damit mindestens ein Kind im Sinne der Vorschrift. Die Klägerin wohnte nämlich mit ihren beiden im Jahr 1995 bzw. 1998 geborenen Kindern im selben Haushalt. Der Klägerin stand für die beiden Kinder Kindergeld zu, da sich ihre Kinder in der Ausbildung bzw. im Studium befanden. Die Zugehörigkeit der Kinder der Klägerin zu ihrem Haushalt steht fest, da die Kinder zusammen mit ihr das Einfamilienhaus bewohnten und dort auch gemeldet waren.
Sie unterhielt mit dem volljährigen Syrer keine Haushaltsgemeinschaft. Die Klägerin hat diese gesetzliche Vermutung aber widerlegt, weil sie glaubhaft gemacht oder zweifelsfrei versichert hat, dass keine Haushaltsgemeinschaft besteht. Die gesetzliche Vermutung wird bereits dadurch widerlegt, dass der volljährige Syrer als Mieter im Haushalt wohnte. Er zahlte damit eine Miete an die Klägerin und war als Mieter typischerweise nicht an der Haushaltsführung beteiligt und typischerweise auch nicht verpflichtet, über seine Miete hinaus finanzielle Beiträge zum Haushalt der Klägerin zu leisten. Ein gemeinsames Wirtschaften, sodass der Volljährige zu den Kosten des gemeinsamen Haushalts beitrug, war nicht vorhanden.
Der Steuerpflichtige hättehiervon profitiert, indem seine Kosten durch eine finanzielle Beteiligung des Volljährigen reduziert würden oder indem sein Arbeitsaufwand durch eine Beteiligung des Volljährigen an den Hausarbeiten entlastet würde. Beides ist hier nicht der Fall.
Zu Recht weist die Klägerin auf den Widerspruch hin, der sich daraus ergibt, dass die Finanzverwaltung die Aufnahme volljähriger Kriegsflüchtlinge aus der Ukraine nicht als steuerlich schädlich hinsichtlich des Alleinerzieher-Entlastungsbetrags ansieht, zumal es bei Ukrainern nicht auf die Stellung als Mieter ankommen soll. Deshalb kann auch bei Flüchtlingen aus Syrien nichts anderes gelten.
Der Gewinn aus dem Verkauf einer Immobilie ist steuerpflichtig, wenn er innerhalb von 10 Jahren nach dem Erwerb erfolgt. Bei selbstgenutztem Wohneigentum ist der Veräußerungsgewinn allerdings steuerfrei, wenn die Immobilie
im Zeitraum zwischen Anschaffung oder Fertigstellung und Veräußerung ausschließlich zu eigenen Wohnzwecken oder
im Jahr der Veräußerung und in den beiden vorangegangenen Jahren zu eigenen Wohnzwecken genutzt wurde.
Keine Nutzung „zu eigenen Wohnzwecken“ liegt vor, wenn der Steuerpflichtige die Wohnung entgeltlich oder unentgeltlich an einen Dritten überlässt, ohne sie zugleich selbst zu bewohnen.
Praxis-Beispiel: Die Kläger erwarben 2009 eine noch zu errichtende Eigentumswohnung. Diese Eigentumswohnung überließen sie nach Fertigstellung der Mutter der Klägerin bis zu ihrem Tod in 2016 unentgeltlich zur Nutzung. Danach verkauften die Kläger die Wohnung am 9.11.2017. Die Kläger machten geltend, dass der Veräußerungsgewinn nicht steuerbar sei, da die Klägerin durch die unentgeltliche Überlassung an ihre zwischenzeitlich verstorbene Mutter eine Unterhaltsleistung erbracht habe. Die Überlassung stelle eine Nutzung zu eigenen Wohnzwecken dar. Das Finanzamt wies den Einspruch als unbegründet zurück.
Der Begriff der „Nutzung zu Wohnzwecken“ ist entsprechend dem Zweck der Ausnahmeregelung, die Besteuerung eines Veräußerungsgewinns bei Aufgabe eines Wohnsitzes (z. B. wegen eines Arbeitsplatzwechsels) zu vermeiden, weit ausgelegt. Danach setzt das Merkmal der „Nutzung zu eigenen Wohnzwecken“ voraus, dass eine Immobilie zum Bewohnen dauerhaft geeignet ist und vom Steuerpflichtigen auch bewohnt wird.
Keine Nutzung „zu eigenen Wohnzwecken“ liegt vor, wenn der Steuerpflichtige die Wohnung entgeltlich oder unentgeltlich an einen Dritten überlässt, ohne sie zugleich selbst zu bewohnen. Eine Nutzung zu eigenen Wohnzwecken ist zu bejahen, wenn der Steuerpflichtige Teile einer zu eigenen Wohnzwecken genutzten Wohnung oder die Wohnung insgesamt einem einkommensteuerlich zu berücksichtigenden Kind unentgeltlich zur teilweisen oder alleinigen Nutzung überlässt. Die Nutzung der Wohnung durch das Kind ist dem Eigentümer in diesem Fall als eigene zuzurechnen, weil es ihm im Rahmen seiner unterhaltsrechtlichen Verpflichtung obliegt, für die Unterbringung des Kindes zu sorgen. Überlässt der Steuerpflichtige die Wohnung nicht ausschließlich einem einkommensteuerlich zu berücksichtigenden Kind (oder mehreren einkommensteuerlich zu berücksichtigenden Kindern) unentgeltlich zur Nutzung, sondern zugleich einem Dritten, liegt keine begünstigte Nutzung des Steuerpflichtigen zu eigenen Wohnzwecken vor.
Fazit: Eine Begünstigung der Wohnungsüberlassung an andere unterhaltsberechtigte Angehörige, wie z. B. der Mutter, sieht die Rechtsprechung nicht vor. Denn für diesen Personenkreis kann eine Unterhaltspflicht und das Entstehen von Aufwendungen nicht unterstellt werden.
Veräußert der geschiedene Ehegatte im Rahmen der Vermögensauseinandersetzung anlässlich der Ehescheidung seinen Miteigentumsanteil an dem gemeinsamen Einfamilienhaus an den früheren Ehepartner, kann der Verkauf als privates Veräußerungsgeschäft der Besteuerung unterfallen.
Praxis-Beispiel: Der Kläger hatte zusammen mit seiner früheren Ehefrau im Jahr 2008 ein Einfamilienhaus erworben und dieses mit ihrem gemeinsamen Kind bewohnt. Nachdem die Ehe in die Krise geriet, zog der Ehemann 2015 aus dem Objekt aus. Die Ehefrau verblieb mit dem gemeinsamen Kind in der Immobilie. Anschließend wurde die Ehe geschieden. Im Rahmen der Vermögensauseinandersetzung kam es zwischen den getrenntlebenden Ehepartnern zum Streit über die Immobilie. Nachdem die Ehefrau dem Kläger die Versteigerung angedroht hatte, veräußerte der Ehemann im Jahr 2017 seinen hälftigen Miteigentumsanteil an die Ehefrau. Diese nutzte die Immobilie weiterhin mit dem gemeinsamen Kind zu eigenen Wohnzwecken. Das Finanzamt unterwarf den Gewinn aus der Veräußerung des Miteigentumsanteils der Einkommensteuer. Das Finanzgericht wies die dagegen erhobene Klage ab.
Der BFH bestätigte das Urteil des Finanzgerichts. Ein steuerpflichtiges privates Veräußerungsgeschäft liegt vor, wenn eine Immobilie innerhalb von 10 Jahren angeschafft und wieder veräußert wird. Dies gilt auch für einen hälftigen Miteigentumsanteil, der im Rahmen der Vermögensauseinandersetzung nach einer Ehescheidung von einem Miteigentümer an den anderen veräußert wird.
Zwar ist die Veräußerung einer Immobilie dann nicht steuerbar, wenn die Immobilie durchgängig zwischen Anschaffung und Veräußerung oder im Jahr der Veräußerung und in den beiden vorangegangenen Jahren zu eigenen Wohnzwecken genutzt wird. Ein in Scheidung befindlicher Ehegatte nutzt das in seinem Miteigentum stehende Immobilienobjekt aber nicht mehr zu eigenen Wohnzwecken, wenn er ausgezogen ist und nur noch sein geschiedener Ehegatte und das gemeinsame Kind weiterhin dort wohnen.
Auch das Vorliegen einer Zwangslage, wie z. B. bei einer Enteignung oder einer Zwangsversteigerung, lag nicht vor. Zwar hatte die geschiedene Ehefrau ihren Ex-Partner erheblich unter Druck gesetzt. Letztlich hat dieser aber seinen Anteil an dem Einfamilienhaus an seine geschiedene Frau freiwillig veräußert.
