Der Erwerb eines PKW zur langfristigen Überlassung an den freiberuflich tätigen Ehegatten kann eine unternehmerische (wirtschaftliche) Tätigkeit begründen. Der Vorsteuerabzug des Vermieters eines PKW ist nicht systemwidrig und daher auch nicht missbräuchlich. Das gilt jedenfalls bei einer Vermietung unter Ehegatten für die Vermietung eines PKW, der nicht dem unmittelbaren Familienbedarf dient. Eine Besteuerung der privaten Verwendung des vermieteten PKW durch den Vermieter-Ehegatten steht einer vertraglich geregelten Vollvermietung an den anderen Ehegatten nicht entgegen.
Praxis-Beispiel: Die Klägerin ist von ihrem Ehegatten finanziell unabhängig. Sie erwarb einen PKW, den sie ihrem als Arzt tätigen Ehemann, mit Leasingvertrag vom 3.10.2016, gegen Entgelt zur Nutzung überließ. Als Vertragslaufzeit waren 36 Monate vereinbart und als Tag der Übernahme war der 4.10.2016 bestimmt. Die marktübliche Leasingrate betrug 815,19 € zzgl. 154,89 € Umsatzsteuer. Die Klägerin machte den Vorsteuerbetrag aus dem Erwerb des PKW geltend.
Das Finanzamt machte den zunächst gewährten Vorsteuerabzug rückgängig. Das Finanzgericht gab der dagegen erhobenen Klage statt. Die Klägerin sei zum Vorsteuerabzug berechtigt, weil kein Scheingeschäft und auch keine missbräuchliche Gestaltung vorliege. Zudem stelle die Nutzung des PKW durch die Klägerin keine Nutzung für private Zwecke dar. Da im Leasingvertrag eine Vollvermietung an den Ehemann geregelt sei und der PKW damit während der Laufzeit des Leasingvertrags nicht mehr zur Disposition der Klägerin gestanden habe, handele es sich bei der privaten PKW-Nutzung der Klägerin um eine Verwendung des PKW durch den Ehemann.
Der BFH hat entschieden, dass es sich bei der Nutzungsüberlassung eines PKW im Rahmen eines Leasingvertrags um eine unternehmerische Tätigkeit handelt. Es ist unschädlich, dass die Klägerin nicht am allgemeinen Markt tätig wurde, sondern Leasingleistungen lediglich an ihren Ehegatten als (einzigen) Kunden erbracht hat. Die PKW-Überlassung beruht mit dem Leasingvertrag auf einer besonderen Vereinbarung, so dass das Finanzgericht eine Nutzungsüberlassung auf familienrechtlicher Grundlage zu Recht abgelehnt hat. Die Beteiligten haben die PKW-Überlassung durch Abschluss (eines entgeltlichen) Leasingvertrags auf eine besondere schuldrechtliche Grundlage gestellt. Es liegt somit kein Scheingeschäft vor.
Da der PKW nicht als "Familien-PKW" für den Haushalt der Klägerin erworben wurde, sondern für die unternehmerisch veranlasste Weitervermietung (Leasing) an ihren freiberuflich tätigen Ehegatten, ist die Vorschaltung des Ehegatten bei der Vermietung von einzelnen Gegenständen (PKW) nicht rechtsmissbräuchlich, zumal der Vermieter-Ehegatte die Mittel für den Erwerb und den Unterhalt des Mietobjekts aus eigenem Einkommen bzw. Vermögen leisten konnte. Bei einem finanziell unabhängigen Vermieter-Ehegatten liegt selbst dann kein Rechtsmissbrauch vor, wenn dessen Vorschaltung den Vorsteuerabzug erst ermöglicht, weil der Ehegatte als Nichtunternehmer oder als Unternehmer mit steuerbefreiten Umsätzen nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt ist. Im Übrigen handelte es sich nicht um die Vermietung eines Gegenstands, der dem unmittelbaren Familienbedarf diente. Die Klägerin und ihr Ehegatte verfügten zum einen über mehrere PKW. Zum anderen diente das Fahrzeug beim mietenden Ehegatten für dessen (nicht zum Vorsteuerabzug berechtigende) Unternehmenstätigkeit.
Der Vorsteuerabzug wird durch die Mitnutzung des Ehegatten zwar nicht eingeschränkt, weil bei einer privaten Mitnutzung kein Abzugsverbot vorgesehen ist. Entgegen der Auffassung des Finanzgerichts ist aber die private Nutzung des PKW, den die Klägerin an ihren Ehegatten verleast hat, der Umsatzsteuer zu unterwerfen.
Vorab entstandene Werbungskosten liegen vor, wenn ein ausreichend bestimmter wirtschaftlicher Zusammenhang mit künftigen Einkünften aus Vermietung und Verpachtung anzunehmen ist. Das ist der Fall, wenn der Berechtigte eines Erbbaugrundstücks dem Inhaber eines Wohnrechts ein Entgelt dafür zahlt, dass dieser der Löschung seines Wohnrechts zustimmt und das Gebäude räumt. Nur so war es erreichbar, das Wohngebäude zu vermieten und Einkünfte daraus zu erzielen.
Praxis-Beispiel: Der Kläger hatte im Jahr 2012 im Wege der Gesamtrechtsnachfolge das Erbbaurecht für ein Grundstück erworben. Auf dem Grundstück befindet sich ein Wohngebäude (Doppelhaushälfte). Das Erbbaurecht war mit einem Wohnrecht belastet. Der Kläger machte die Ausgleichsentschädigung für die Aufgabe des Wohnrechts (40.000 €) und die Notarkosten für die Beurkundung des Verzichts auf das Wohnrecht (3.591,89 €) als Werbungskosten geltend. Das Finanzamt wertete die Ausgleichsentschädigung für die Aufgabe des Wohnrechts und die damit im Zusammenhang stehenden Beurkundungskosten nicht als Werbungskosten, sondern als Anschaffungskosten des Wohngebäudes und berücksichtigte diesen Aufwand durch die Erhöhung der Abschreibung.
Der Kläger war der Auffassung, dass die Ausgleichsentschädigung für das Wohnrecht und die dafür angefallenen Beurkundungskosten in voller Höhe als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung zu berücksichtigen sind, weil nur dadurch die entgeltliche Nutzungsüberlassung der Doppelhaushälfte möglich war.
Der BFH hat entschieden, dass Finanzamt und Finanzgericht zu Unrecht davon ausgegangen sind, dass der Kläger die Ausgleichsentschädigung für das gelöschte Wohnrecht und die in diesem Zusammenhang angefallenen Beurkundungskosten nicht als Werbungskosten bei seinen Einkünften aus Vermietung und Verpachtung geltend machen kann. Werbungskosten sind Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung von Einnahmen. Sie sind bei der Einkunftsart Vermietung und Verpachtung abzuziehen, wenn sie durch sie veranlasst sind. Fallen Aufwendungen an, bevor damit Einnahmen erzielt werden, können sie als vorab entstandene Werbungskosten berücksichtigt werden. Voraussetzung ist, dass ein ausreichend bestimmter wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen den Aufwendungen und der Einkunftsart besteht.
Der Kläger war nur deshalb in der Lage, Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung zu erzielen, weil er die unentgeltliche Überlassung aufgrund des Wohnrechts durch eine entgeltliche Nutzungsüberlassung ersetzt hat. Erst dadurch war er in der Lage, an Dritte vermieten können. Konsequenz: Der Aufwand für die Ablösung des Wohnrechts steht in einem ausreichend bestimmten wirtschaftlichen Zusammenhang mit den Einnahmen aus der Vermietung. Der Aufwand kann somit als (vorab entstandene) Werbungskosten berücksichtigt werden. Die Grundstücksnutzung nach Ablösung des Wohnrechts stellt den Zusammenhang mit den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung her. Ohne Bedeutung ist es in diesem Zusammenhang, dass der Verzicht auf das Wohnrecht nicht nur schuldrechtlich vereinbart wurde, sondern das dingliche Recht im Erbbaugrundbuch gelöscht wurde.
Abfindungen, die der Steuerpflichtige für die vorzeitige Kündigung des Mietvertrags und die Räumung der Wohnung an seinen Mieter zahlt, um das Gebäude umfangreich renovieren zu können, sind als Werbungskosten sofort abziehbar und nicht als anschaffungsnahe Herstellungskosten zu behandeln.
Praxis-Beispiel: Die Klägerin (eine GbR) erwarb eine umfassend vermietete Immobilie mit vier Wohneinheiten zum Kaufpreis von 1.200.000 €. Sie renovierte das unter Denkmalschutz stehende Objekt für rund 615.000 €. Um die Mieter zur Beendigung der Mietverträge und zur Räumung ihrer Wohnungen zu bewegen und die Renovierungsarbeiten durchführen zu können, zahlte die Klägerin Abfindungen in Höhe von insgesamt 35.000 €. Die GbR machte die Mieterabfindungen für das Streitjahr 2017 als sofort abziehbare Werbungskosten geltend. Hingegen ging das Finanzamt davon aus, dass die im sachlichen Zusammenhang mit den Baumaßnahmen stehenden Aufwendungen als Herstellungs-kosten zu qualifizieren seien. Das Finanzamt minderte deshalb die Werbungskosten um 35.000 €.
Zu den Herstellungskosten eines Gebäudes gehören auch Aufwendungen für Instandsetzungs- und Modernisierungsmaßnahmen, die innerhalb von drei Jahren nach der Anschaffung des Gebäudes durchgeführt werden, wenn die Aufwendungen ohne die Umsatzsteuer 15% der Anschaffungskosten des Gebäudes übersteigen (= anschaffungsnahe Herstellungskosten gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG). Diese Aufwendungen erhöhen die Bemessungsgrundlage für die Abschreibung. Die Beurteilung als anschaffungsnahe Herstellungskosten ist auf bauliche Maßnahmen an Einrichtungen des Gebäudes oder am Gebäude selbst beschränkt. Aufwendungen, die durch die Instandsetzungs- und Modernisierungsmaßnahmen lediglich mitveranlasst sind, fallen nicht darunter. Aufwendungen, die nicht Teil derartiger Instandsetzungs- und Modernisierungsmaßnahmen sind, müssen ohnehin einer getrennten steuerrechtlichen Würdigung unterzogen werden.
Die Regelung zu den anschaffungsnahen Herstellungskosten beruht auf der Annahme, dass der Kaufpreis gerade im Hinblick auf die notwendigen Erhaltungsaufwendungen niedriger kalkuliert worden ist, so dass die Nachholung unter wirtschaftlichen Gesichtspunkten Teil des Kaufpreises ist. Diese Erwägung gilt aber nur für Baumaßnahmen (Aufwendungen für Instandsetzungs- und Modernisierungsmaßnahmen), nicht jedoch für Mieterabfindungen. Sie spiegeln sich nicht typischerweise in einer dauerhaften Erhöhung des Gebäudewerts wider, so dass der Käufer regelmäßig auch keine Veranlassung haben wird, sie dem Verkäufer über einen höheren Kaufpreis zu entgelten.
Unternehmer ist, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt. Dieser Satz wurde um den Halbsatz „unabhängig davon, ob er nach anderen Vorschriften rechtsfähig ist“ ergänzt. Es handelt sich hier um eine Klarstellung, weil schon bisher von der Finanzverwaltung und den Finanzgerichten die Auffassung vertreten wurde, dass natürliche und juristische Personen sowie Personenzusammenschlüsse Unternehmer sein können. Umsatzsteuerlicher Unternehmer ist jedes selbständig tätige Wirtschaftsgebilde, das nachhaltig Leistungen gegen Entgelt ausführt. Umsatzsteuerlicher Unternehmer ist somit jeder, der
selbständig tätig ist,
nachhaltig eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit ausübt, um Einnahmen zu erzielen, und
die Tätigkeit im Rahmen seines Unternehmens erfolgt.
Unternehmer ist somit nicht nur jeder Freiberufler und Gewerbetreibende, sondern auch jeder, der z. B. Immobilien vermietet oder Darlehen vergibt. Es kommt nur darauf an, dass nachhaltig Einnahmen erzielt werden. Auf die Absicht, Gewinne zu erzielen, kommt es nicht an. Auch wenn das Finanzamt eine Tätigkeit des Steuerpflichtigen als Liebhaberei einstuft, kann er umsatzsteuerlich Unternehmer sein. Umsatzsteuerlich kann jemand nur einmal Unternehmer sein, auch wenn er mehrere Betriebe hat bzw. unterschiedliche Tätigkeiten ausübt. Fazit: Es kommt weder auf die Rechtsform noch auf die Rechtsfähigkeit des Leistenden an.
Auch eine Personenvereinigung, die nur gegenüber ihren Mitgliedern tätig wird, kann z. B. mit der entgeltlichen Überlassung von Gemeinschaftsanlagen unternehmerisch tätig sein. Überträgt ein Vermietungsunternehmer das Eigentum an dem vermieteten Grundstück zur Hälfte auf seinen Ehegatten, ist nach der Übertragung allein die neu entstandene Bruchteilsgemeinschaft Unternehmer.
Praxis-Beispiel 1: Ein Handelsvertreter betreibt zusätzlich ein Bistro und vermietet ein Grundstück an einen anderen Unternehmer. Da er in allen Fällen als Einzelperson tätig wird, ist er umsatzsteuerlich nur einmal Unternehmer. Sein umsatzsteuerliches Unternehmen umfasst die Handelsvertretung, den Betrieb des Bistros und die Vermietung. Er gibt nur eine Umsatzsteuererklärung ab, in der er alle Umsätze erklärt. Fallen die einzelnen Tätigkeiten in den Zuständigkeitsbereich verschiedener Finanzämter, muss mit den Finanzämtern abgestimmt werden, welches für die Abwicklung der Umsatzsteuer zuständig sein soll.
Personenzusammenschlüsse, wie z. B. Ehegattengemeinschaft und GbR, werden bei der Umsatzsteuer als selbständige Unternehmer behandelt.
Praxis-Beispiel 2: Ein Handelsvertreter vermietet zusammen mit seinem Ehegatten ein Geschäftsgrundstück an einen anderen Unternehmer. Der Ehegatte betreibt außerdem ein Bistro. Unternehmer im Sinne des Umsatzsteuergesetzes sind der Handelsvertreter, sein Ehegatte mit dem Betrieb des Bistros und die Ehegattengemeinschaft hinsichtlich der Grundstücksvermietung. In dieser Situation müssen drei Umsatzsteuer-Erklärungen abgeben werden.
Die folgenden Steuertermine bzw. Abgabefristen sind im kommenden Monat zu beachten.
Für den Monat Dezember 2022:
Art der Abgabe
Abgabe- und Fälligkeitstermin
Umsatzsteuer-Voranmeldung
monatliche Abgabe
Abgabe mit Dauerfristverlängerung
10.01.2023 10.02.2023
Zusammenfassende Meldung
25.01.2023
Sozialversicherung
27.01.2023
Lohnsteuer-Anmeldung
10.01.2023
Für den Monat Januar 2023:
Art der Abgabe
Abgabe- und Fälligkeitstermin
Umsatzsteuer-Voranmeldung
monatliche Abgabe
Abgabe mit Dauerfristverlängerung
10.02.2023 10.03.2023
Zusammenfassende Meldung
27.02.2023
Sozialversicherung
24.02.2023
Lohnsteuer-Anmeldung
10.02.2023
Gewerbesteuer-Vorauszahlung
15.02.2023
Hinweis: Die Abgabetermine entsprechen den Zahlungsterminen.
Die Zahlung ist fristgerecht, wenn
bei einer Überweisung der Betrag spätestens am Abgabetermin auf dem Konto des Finanzamts eingegangen ist (keine Säumniszuschläge bei Überweisung, wenn der Betrag innerhalb von 3 Tagen nach dem Termin auf dem Konto des Finanzamts eingeht = Zahlungsschonfrist; Zahlung innerhalb der Schonfrist ist dennoch eine unpünktliche Zahlung),
bei Zahlung mit Scheck gilt die Zahlung erst 3 Tage nach Scheckeinreichung als bewirkt, auch wenn der Betrag früher beim Finanzamt gutgeschrieben wird,
dem Finanzamt eine Einzugsermächtigung erteilt wurde; die Zahlung gilt immer als pünktlich, auch wenn das Finanzamt später abbucht.
