Das Finanzgericht als Tatsacheninstanz hat zu entscheiden, welche Schätzungsmethode geeignet ist, ein vernünftiges und der Wirklichkeit entsprechendes Ergebnis zu erzielen. Das Finanzgericht hat darzulegen, dass und wie es seine Überzeugung in rechtlich zulässiger und einwandfreier Weise gewonnen hat.
Praxis-Beispiel: Bei einem Gastronomiebetrieb (GbR) wurden im Rahmen einer Betriebsprüfung Zuschätzungen vorgenommen. Die GbR wandte sich gegen die Höhe der vom Finanzamt vorgenommenen Hinzuschätzungen. Sie beantragte, die Gewinnfeststellungsbescheide so zu ändern, dass lediglich ein zusätzlicher Erlös von netto 100.000 € und Wareneinkauf von 20.000 € je Kalenderjahr als Hinzuschätzungsbetrag in Ansatz gebracht wird, weil die vom Finanzamt angewendete Schätzungsmethode nicht sachgerecht sei. Das Finanzamt habe sich auf zwei Z-Bons aus dem Jahr 2012 gestützt, die nicht von der Außenprüfung erfasst waren. Bei der Schätzung, die über den höchsten Sätzen der Richtsatzsammlung lag, wurde keine der gebräuchlichen Schätzungsmethoden angewendet. Lediglich zwei Z-Bons könnten eine repräsentative Nachvollziehbarkeit von Umsätzen für einen Prüfungszeitraum, welcher insgesamt 3.515 Werktage umfasse, nicht gewährleisten. Die beiden Z-Bons seien daher kein geeignetes Beweismittel und keine Grundlage für eine sachgerechte Schätzung für den gesamten Prüfungszeitraum.
Nach ständiger Rechtsprechung müssen die gewonnenen Schätzungsergebnisse schlüssig, wirtschaftlich möglich und vernünftig sein. Es sind alle möglichen Anhaltspunkte, wie z. B. das Vorbringen des Steuerpflichtigen oder eine an sich fehlerhafte Buchführung, zu beachten. Es sind alle Möglichkeiten auszuschöpfen, um im Rahmen des Zumutbaren die Besteuerungsgrundlagen wenigstens teilweise zu ermitteln. Der BFH hat wiederholt den Grundsatz bestätigt, dass das Finanzamt in der Wahl seiner Schätzungsmethoden frei ist. Es ist Sache der Tatsacheninstanz zu entscheiden, welcher Schätzungsmethode sie sich bedienen will, wenn diese geeignet ist, ein vernünftiges und der Wirklichkeit entsprechendes Ergebnis zu erzielen. Deshalb ist es aus revisionsrechtlicher Sicht nicht zu beanstanden, dass bezüglich der Hinzuschätzung der Erlös als Schätzungsmethode einen internen Betriebsvergleich unter Anknüpfung an die bei der GbR aufgefundenen Z-Bons gewählt wurde.
Die Schätzungsmethode des internen Betriebsvergleichs muss allerdings im Einzelfall gewährleisten, dass bei der Schätzung ein vernünftiges und der Wirklichkeit entsprechendes Ergebnis erzielt wird. Das gewonnene Schätzungsergebnis ist nur dann schlüssig, wirtschaftlich möglich und vernünftig, wenn feststehende Tatsachen berücksichtigt werden. Nach den Feststellungen des Finanzgerichts verfügte die GbR über 50 Sitzplätze und einen nur im Sommer geöffneten Außenbereich. Die bei der GbR gefundenen Z-Bons für Samstag, den 25.08.2012, und für Montag, den 27.08.2012, betreffen beide den August, also einen typischen Sommermonat. Aufgrund der Feststellungen des Finanzgerichts muss deshalb davon ausgegangen werden, dass die Belege eine Zeit betreffen, in denen auch der Außenbereich der Gaststätte der GbR geöffnet war. Das Finanzamt hat hingegen ausdrücklich ausgeführt, den Außenbereich bei seiner Berechnung der Nettoumsätze nicht berücksichtigt zu haben. Das Finanzgericht hat keine Feststellungen zur Auslastung des Außenbereichs und dessen Gewichtung im Verhältnis zum Innenbereich im August 2012 getroffen. Erfahrungsgemäß weist die Außengastronomie in einem Sommermonat regelmäßig eine hohe Auslastung auf. Das Finanzgericht wird daher eine weitere Überprüfung vornehmen müssen.
Die Befugnis des Finanzamts zur Schätzung wird nicht bestritten. Allerdings hätte das Finanzgericht hinsichtlich der Schätzung des Wareneinsatzes und des Ansatzes der Rohgewinnaufschlagsätze, die über den höchsten Sätzen der Richtsatzsammlung lagen, auf ihre Berechtigung hin prüfen müssen. Es bedarf noch einer näheren Würdigung des Finanzgerichts, inwieweit die GbR in gravierender Weise gegen die Grundsätze ordnungsgemäßer Buch- und Kassenführung verstoßen habe. Formelle Buchführungsmängel berechtigen nach ständiger Rechtsprechung nur insoweit zur Schätzung, als sie Anlass geben, die sachliche Richtigkeit des Buchführungsergebnisses anzuzweifeln. Das Finanzgericht hat die Schätzung des Finanzamts daher hinsichtlich der erzielten Erlöse zu Unrecht als in sich schlüssig und deshalb rechtmäßig beurteilt.
Im Rahmen des Realsplittings ist der Zeitpunkt, zu dem der Antrag auf Berücksichtigung der Unterhaltsleistungen durch den Geber samt Einreichung der Zustimmungserklärung des Empfängers beim Finanzamt eingeht, das Ereignis, das zur Änderung der Einkommensteuerfestsetzung des Empfängers der Unterhaltsleistung führt. Es kommt nicht darauf an, ob und wann die Leistungen vom Finanzamt als Sonderausgaben beim Geber tatsächlich anerkannt werden.
Praxis-Beispiel: Die Klägerin ist seit dem 20.9.2007 von ihrem Ehemann geschieden. An diesem Tag schlossen die Klägerin und ihr Ehemann vor dem Familiengericht einen Vergleich über die Scheidungsfolgen. Darin verpflichtete sich der Ehemann, der Klägerin einen Abgeltungsbetrag von 10.000 € zu zahlen. Am 17.7.2008 reichte die Klägerin ihre Einkommensteuererklärung für das Jahr 2007 beim Finanzamt ein. Einnahmen aus Unterhaltsleistungen im Rahmen des Realsplittings gab sie nicht an. Sie wurde mit Bescheid vom 25.9.2008 erklärungsgemäß veranlagt.
Der Ehemann reichte die Anlage U zur Einkommensteuererklärung, die auch die Zustimmung der Klägerin zum Antrag auf Abzug von Unterhaltsleistungen als Sonderausgaben enthielt, am 12.2.2010 beim Finanzamt ein. Es war zunächst zwischen dem Ehemann und dem Finanzamt umstritten, ob die Zahlung des Abgeltungsbetrags von 10.000 € als Sonderausgaben bei ihm zu berücksichtigen sei. Mit Änderungsbescheid vom 15.9.2015 erkannte das Finanzamt diese Zahlung letztendlich als abziehbare Unterhaltsleistung des Ehemanns an. Anschließend änderte das Finanzamt mit Bescheid vom 26.11.2015 die Einkommensteuerfestsetzung der Klägerin für das Streitjahr 2007 gemäß § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO (= wegen eines rückwirkenden Ereignisses) und versteuerte die Zahlung als Unterhaltsleistung. Einspruch und Klage der Klägerin, die sowohl auf eine Feststellung der Nichtigkeit als auch auf die Aufhebung dieses Bescheids gerichtet waren, blieben erfolglos.
Bereits der Antrag des Gebers (hier: des Ehemanns) und die Zustimmung des Empfängers (hier der Ehefrau) sind rechtsgestaltend. Sie überführen die Unterhaltsleistungen in den steuerrechtlich relevanten Bereich, sodass die Zahlungen ihren Rechtscharakter ändern. Daher hat der BFH entschieden, dass für den Ansatz von Unterhaltsleistungen als sonstige Einkünfte allein die Einreichung der Anlage U nebst Zustimmungserklärung des Empfängers beim Finanzamt des Gebers maßgebend ist, wenn es um Zeitpunkt geht, zu dem das „rückwirkende“ Ereignis eingetreten ist. Auf die spätere Anerkennung der Unterhaltsleistungen als Sonderausgaben im Änderungsbescheid des Ehemanns vom 15.9.2015 kommt es nicht an.
Eine Änderung der Einkommensteuerfestsetzung der Klägerin für 2007 im Jahr 2015 scheidet aufgrund der zu diesem Zeitpunkt bereits eingetretenen Festsetzungsverjährung aus. Die vierjährige reguläre Festsetzungsfrist endete bereits mit Ablauf des Jahres 2012, da die Klägerin ihre Einkommensteuererklärung im Jahr 2008 abgegeben hatte. Dabei kann offenbleiben, ob die Klägerin zur Abgabe einer Einkommensteuererklärung verpflichtet war, da sich ohne eine solche Verpflichtung ein noch früheres Ende der regulären Festsetzungsfrist ergeben hätte.
Gemäß § 175 Abs. 1 Satz 2 AO begann die vierjährige Festsetzungsfrist (aufgrund des im Jahr 2010 eingetretenen rückwirkenden Ereignisses) mit Ablauf des Jahres 2010 zu laufen und endete mit Ablauf des Kalenderjahres 2014. Der erst am 26.11.2015 erlassene Änderungsbescheid ist infolgedessen außerhalb dieser Festsetzungsfrist ergangen und damit verjährt.
Veräußert ein Unternehmer oder Freiberufler seinen Firmenwagen, erhöht der gesamte Unterschiedsbetrag zwischen Buchwert und Veräußerungserlös den Gewinn. Das gilt auch dann, wenn das Fahrzeug teilweise privat genutzt wurde (BFH-Urteil vom 16.06.2020, VIII R 9/18).
Praxis-Beispiel: Der Steuerpflichtige nutzte seinen PKW, den er seinem Betriebsvermögen zugeordnet hatte, zu 25% für seine freiberufliche Tätigkeit und zu 75% für private Zwecke. Das Finanzamt berücksichtigte antragsgemäß die Abschreibung als gewinnmindernde Betriebsausgabe. Andererseits erfasste das Finanzamt wegen der privaten Nutzung des betrieblichen PKW 75% der Aufwendungen (einschließlich der Abschreibung) als Betriebseinnahmen. Bei wirtschaftlicher Betrachtung wird durch die Besteuerung der Nutzungsentnahme der steuermindernde Effekt der Abschreibung teilweise „neutralisiert“. Wegen dieses Effektes setzte der Steuerpflichtige, als er das Fahrzeug nach vollständiger Abschreibung der Anschaffungskosten verkaufte, lediglich ein Viertel des Verkaufserlöses als Betriebseinnahme an.
Finanzamt und BFH waren der Meinung, der Steuerpflichtige müsse den vollen Verkaufserlös versteuern. Der Veräußerungserlös sei in voller Höhe als Betriebseinnahme zu berücksichtigen. Die vorangegangene Besteuerung der Nutzungsentnahme bleibe in diesem Zusammenhang unberücksichtigt. Der Veräußerungserlös sei weder anteilig zu kürzen, noch finde eine gewinnmindernde Korrektur in Höhe der Abschreibung statt, die auf die private Nutzung entfallen ist.
Nunmehr muss das BVerfG entscheiden, ob die Ermittlung des Gewinns aus der Veräußerung eines zum Betriebsvermögen gehörenden, jedoch teilweise privat genutzten Kfz verfassungswidrig ist. Es geht also darum, ob die Besteuerung der Nutzungsentnahme und die spätere Veräußerung des Wirtschaftsguts zwei unterschiedliche Vorgänge darstellen, die getrennt zu betrachten sind. Bei wirtschaftlicher Betrachtung könnte die Besteuerung des vollständigen Veräußerungserlöses als ein Verstoß gegen das Gebot der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit anzusehen sein.
Hinweis: Wie das BVerfG entscheiden wird, lässt sich zwar nicht absehen. Es kann jedoch sinnvoll sein, den Steuerbescheid in diesem Punkt offen zu halten.
Der Koalitionsausschuss hat sich vor dem Hintergrund der stark steigenden Preise für Energie auf verschiedene Entlastungen verständigt, die nun auf den Weg gebracht werden. Hierzu gehören die Folgenden steuerlichen Maßnahmen:
Stromkosten: Die EEG-Umlage fällt bereits zum 1.7.2022 weg.
Arbeitnehmerpauschbetrag wird um 200 € auf 1.200 € erhöht. Dieser erhöhte Freibetrag gilt rückwirkend ab dem 1.1.2022.
Der steuerliche Grundfreibetrag wird von derzeit 9.984 € um 363 € auf 10.347 € angehoben.
Die am 1. Januar 2024 anstehende Erhöhung der Pauschale für Fernpendler (ab dem 21. Kilometer) sowie der Mobilitätsprämie werden vorgezogen. Sie beträgt 0,38 € rückwirkend ab dem 1.1.2022.
Der Mindestlohn wird zum 1.10.2022 auf 12 € angehoben.
Die Verlustverrechnung wird erweitert, sodass Betriebsverluste der Jahre 2022 und 2023 bis 10 Millionen Euro auf die zwei unmittelbar vorangegangenen Jahre zurückgetragen und mit den entsprechenden Gewinnen verrechnet werden können.
Die degressive Abschreibung wird um ein Jahr verlängert, sodass auch in 2022 getätigte Investitionen degressiv abgeschrieben werden können.
Die Home-Office-Pauschale von jährlich maximal 600 € wird um ein Jahr verlängert.
Die Zuschüsse zum Kurzarbeitergeld (= freiwillige Aufstockungen des Arbeitsgebers) sollen bis zum 30.6.2022 steuerfrei sein.
Steuerfreiheit für den Corona-Pflegebonus: Auch für 2022 soll es einen neuen einmaligen Steuerfreibetrag für Beschäftige in Pflegebereichen von max. 3.000 € geben.
Verlängerung der Abgabe der Steuererklärungen für 2020, 2021 und 2022: Die Abgabefrist für die Steuererklärungen des Jahres 2020 durch Steuerberater soll bis zum 31. August 2022 verlängert werden. Zugunsten aller Steuerpflichtigen wird auch die Abgabefrist für die Steuererklärungen der Jahre 2021 und 2022 verlängert.
Den Kernbereich der Digitalisierung bilden die Computerhardware (einschließlich Peripheriegeräte) sowie die Betriebs- und Anwendersoftware, die für die Dateneingabe und -verarbeitung erforderlich ist. Da diese Wirtschaftsgüter aufgrund des raschen technischen Fortschritts einem immer schnelleren Wandel unterliegen, kann laut BMF eine betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer von einem Jahr zugrunde gelegt werden. Das bedeutet, dass die Anschaffungs- oder Herstellungskosten im Jahr der Anschaffung oder Herstellung zu 100% abgeschrieben werden können, unabhängig davon, zu welchem Zeitpunkt die Anschaffung im Laufe eines Jahres erfolgt ist.
Die betroffenen Wirtschaftsgüter unterliegen der allgemeinen Abschreibungsregel (§ 7 Abs. 1 EStG), sodass die Möglichkeit, eine betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer von einem Jahr zugrunde zu legen,
keine besondere Form der Abschreibung und
keine neue Abschreibungsmethode darstellt;
auch handelt es sich nicht um eine Sofortabschreibung, wie es bei geringwertigen Wirtschaftsgütern der Fall ist.
Auch wenn grundsätzlich eine Nutzungsdauer von einem Jahr anzunehmen ist, gilt, dass
die Abschreibung im Zeitpunkt der Anschaffung oder Herstellung, mithin bei Fertigstellung, beginnt,
die Wirtschaftsgüter in das Bestandsverzeichnis aufzunehmen sind (R 5.4 EStR)
der Steuerpflichtige von dieser Annahme auch abweichen kann und
die Anwendung anderer Abschreibungsmethoden grundsätzlich möglich ist.
Abschreibung pro-rata-temporis: Nur bei Wirtschaftsgütern, deren Verwendung oder Nutzung sich erfahrungsgemäß auf einen Zeitraum von mehr als einem Jahr erstreckt, ist der Teil der Anschaffungs- oder Herstellungskosten anzusetzen, der bei gleichmäßiger Verteilung dieser Kosten auf die Gesamtdauer der Verwendung oder Nutzung auf ein Jahr entfällt (§ 7 Abs. 1 Satz 1 EStG). Konsequenz: Da Computerhardware und Software nunmehr eine betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer von einem Jahr haben, erfolgt keine Verteilung auf mehr als ein Jahr. Die sogenannte „pro-rata-temporis“ Regelung ist damit bereits nach § 7 Abs. 1 Satz 1 EStG ausgeschlossen. Die Aussage des BMF, dass es nicht beanstandet wird, wenn abweichend zu § 7 Abs 1 Satz 4 EStG die Abschreibung im Jahr der Anschaffung oder Herstellung in voller Höhe vorgenommen wird, ist irreführend, weil die „pro-rata-temporis“ Regelung von vornherein gesetzlich ausgeschlossen ist.
Die Änderung der Nutzungsdauer ist erstmals in Gewinnermittlungen für Wirtschaftsjahre anzuwenden, die nach dem 31.12.2020 enden. Rückwirkende Anwendung: Wurde bei Gewinnermittlungen bis 31.12.2020 von einer längeren Nutzungsdauer ausgegangen, kann nach dem 31.12.2020 der Restbuchwert in voller Höhe abgeschrieben werden.
Für Computerhardware und Software des Privatvermögens, die zur Erzielung von Einkünften, z. B. im Rahmen eines Arbeitsverhältnisses oder bei Vermietung und Verpachtung, verwendet werden, gelten diese Regelungen ab 2021 entsprechend.
Nach der Coronavirus-Impfverordnung werden nicht nur die Durchführung einer Corona-Schutzimpfung vergütet, sondern u.a. auch die alleinige Erstellung eines digitalen Impfzertifikats (wenn die Impfung z. B. zuvor in einem Impfzentrum verabreicht wurde). Das BMF hat hierzu in Abstimmung mit den Ländern Folgendes festgehalten:
Das Ausstellen von Impfzertifikaten durch Ärzte stellt keine gewerbliche Tätigkeit dar. Sie ist untrennbar mit der eigentlichen Impfung verbunden, die eine originäre ärztliche Tätigkeit darstellt. Dies gilt auch dann, wenn die Impfung durch eine andere Praxis oder Stelle (z. B. Impfzentrum) vorgenommen wurde. Dass die Ärzte hierfür ein gesondertes Honorar erhalten, hat auf die ertragsteuerliche Beurteilung keinen Einfluss. Auch auf die spätere Verwendung des Impfzertifikats durch den Patienten, z. B. als Reisedokument, kommt es nicht an. Bei Gemeinschaftspraxen führt das Ausstellen von Impfzertifikaten somit nicht dazu, dass aus den freiberuflichen Einkünften gewerbliche Einkünfte werden.
Die Durchführung von Corona-Tests durch Ärzte (sowohl PCR-, als auch Antigen-Tests) ist ebenfalls nicht als gewerbliche Tätigkeit einzuordnen. Dies gilt unabhängig von der jeweiligen medizinischen Fachrichtung der Ärzte. Unschädlich ist auch die Mithilfe anderer Personen (z. B. die Mithilfe einer Arzthelferin oder eines Arzthelfers) bei der Durchführung der Tests, wenn der Arzt weiterhin auch bei der Durchführung von Corona-Tests leitend und eigenverantwortlich tätig ist.
