Multinationale Konzerne müssen jährlich einen länderbezogenen Bericht nach den Vorgaben des konsolidierten Abschlussberichts zur Bekämpfung der Gewinnverkürzung und Gewinnverlagerung vorlegen. Auf der Grundlage von Artikel 26 des DBA haben die USA und Deutschland am 5.7.2021 und 20.7.2021 eine gemeinsame Erklärung über die Durchführung des spontanen Austauschs länderbezogener Berichte für Wirtschaftsjahre ab 2020 herausgegeben. Diese gemeinsame Erklärung wird für spontan ausgetauschte länderbezogene Berichte multinationaler Konzerne für Wirtschaftsjahre, die am oder nach dem 1.1.2020 und vor dem 1.1.2021 beginnen (Austausch bis März 2022), angewendet.
Der spontane Austausch länderbezogener Berichte wird damit für ein Jahr fortgeführt. Analog wurde bereits in den letzten vier Jahren der Austausch länderbezogener Berichte für die Wirtschaftsjahre 2016, 2017, 2018 und 2019 vorgenommen. Der Spontanaustausch wird nach Abschluss des nationalen Gesetzgebungsverfahrens zur Transformation durch einen automatischen Informationsaustausch abgelöst. Grundlage ist das am 14. August 2020 in Berlin gezeichnete Regierungsabkommen mit den USA über den automatischen Informationsaustausch.
Der Austausch dient dazu, die internationale steuerliche Transparenz zu erhöhen und den Zugang der jeweiligen Steuerbehörden zu Informationen über die weltweite Verteilung der Einkünfte, die entrichteten Steuern und bestimmte Indikatoren für die Orte wirtschaftlicher Tätigkeit in Steuergebieten, in denen multinationale Konzerne tätig sind, zu verbessern. Damit können erhebliche Verrechnungspreisrisiken und andere Risiken im Zusammenhang mit Gewinnverkürzung und Gewinnverlagerung bewertet werden.
Das Bundesverfassungsgericht hat entschieden, dass die Verzinsung von Steuernachforderungen und Steuererstattungen verfassungswidrig ist, soweit ab dem 1.1.2014 bei der Zinsberechnung ein Zinssatz von monatlich 0,5% zugrunde gelegt wird. Das bisherige Recht ist für Verzinsungszeiträume bis einschließlich 2018 weiter anwendbar. Für Verzinsungszeiträume ab dem Jahr 2019 sind die Vorschriften über die Verzinsung dagegen unanwendbar. Der Gesetzgeber ist verpflichtet, bis zum 31.7.2022 eine verfassungsgemäße Neuregelung zu schaffen.
Sachverhalt: Steuernachforderungen und Steuererstattung werden gemäß § 233a AO verzinst. Der Zinslauf beginnt nicht bereits mit Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Steuer entstanden ist, sondern erst nach einer zinsfreien Karenzzeit von grundsätzlich 15 Monaten. Von der Vollverzinsung sind damit nur Steuerpflichtige betroffen, deren Steuer erst nach Ablauf von 15 Monaten nach der Entstehung des Steueranspruchs erstmalig festgesetzt oder geändert wird. In der Praxis hat die Verzinsung eine besondere Bedeutung bei geänderten Steuerfestsetzungen, insbesondere nach einer Außenprüfung. Die Zinsen betragen für jeden vollen Monat des Zinslaufs 0,5% = 6% jährlich. Die Vollverzinsung wirkt sich sowohl zugunsten (bei einer Steuererstattung) als auch zuungunsten (bei einer Steuernachforderung) aus. Die Gründe für eine späte Steuerfestsetzung und insbesondere, ob die Steuerpflichtigen oder die Behörde hieran ein Verschulden trifft, sind für die Verzinsung unerheblich.
Die Verzinsung von Steuernachforderungen war ursprünglich verfassungsgemäß. Das Ziel der Vollverzinsung, einen Ausgleich dafür zu schaffen, dass die Steuern bei den einzelnen Steuerpflichtigen zu unterschiedlichen Zeitpunkten festgesetzt und fällig werden, ist legitim. Der Verzinsung der Steuernachforderungen liegt die Annahme zugrunde, dass Steuerschuldner, deren Steuer erst spät festgesetzt wird, einen fiktiven Zinsvorteil haben. Zweck der Vollverzinsung ist die Abschöpfung dieses Zinsvorteils. Die Vollverzinsung ist somit geeignet, dieses Ziel zu erreichen.
Dies gilt grundsätzlich auch unter Berücksichtigung der Höhe des Zinssatzes, da jedenfalls bis in das Jahr 2014 noch regelmäßig Habenzinsen erzielt werden konnten. Die Vollverzinsung ist als solche auch erforderlich. Der Zinssatz von 0,5 % pro Monat erweist sich allerdings für Verzinsungszeiträume, die in das Jahr 2014 fallen, als nicht mehr erforderlich und verstößt gegen den Gleichheitsgrundsatz aus Art. 3 Abs. 1 GG. Das heißt, die Regelung ist nicht mehr mit Art. 3 Abs. 1 GG vereinbar, soweit bei der Zinsberechnung für Verzinsungszeiträume ab 2014 ein Zinssatz von monatlich 0,5% zugrunde gelegt wird.
Ursprünglich entsprach der Zinssatz mit jährlichen Zinsen von 6% in etwa den insoweit maßstabsrelevanten Verhältnissen am Geld- und Kapitalmarkt. Die Verzinsung mit einem Zinssatz von monatlich 0,5% ist aber dann nicht mehr zu rechtfertigen, wenn sich der typisiert festgelegte Zinssatz im Laufe der Zeit unter veränderten tatsächlichen Bedingungen als evident realitätsfern erweist. Dies ist spätestens seit dem Jahr 2014 der Fall, weil ab dann von einer strukturellen und nachhaltigen Entwicklung und somit von einem Niedrigzinsniveau auszugehen ist. Im Jahr 2014 hatte sich der jährlich 6%-ige Zinssatz bereits so weit vom tatsächlichen Marktzinsniveau entfernt, dass er schon in etwa das Doppelte des höchsten überhaupt noch erzielbaren Habenzinssatzes ausmachte.
Fazit: Die Vorschriften über die Verzinsung sind für Verzinsungszeiträume ab dem Jahr 2019 nicht mehr anwendbar. Das heißt, dass alle Zinsfestsetzungen für Verzinsungszeiträume ab dem Jahr 2019 korrigiert werden müssen. Dazu muss der Gesetzgeber bis zum 31.7.2022 eine verfassungsgemäße Neuregelung schaffen.
Soweit bei der Zinsberechnung für Verzinsungszeiträume vor dem Jahr 2019 ein Zinssatz von monatlich 0,5% zugrunde gelegt wurde, ist dies verfassungswidrig (also ab 2014). Das bisherige Recht ist aber für Verzinsungszeiträume bis einschließlich 2018 weiter anwendbar. Somit können bestandskräftig festgesetzte Zinsen nicht korrigiert werden. Allerdings wird bei der Neufestsetzung der Zinsen für Verzinsungszeiträume bis einschließlich 2018 berücksichtigt werden müssen, dass diese der Höhe nach verfassungswidrig sind. Gegen die Neufestsetzung der Zinsen sollte daher unbedingt Einspruch eingelegt werden.
Die unternehmensfremde (private) Nutzung eines Fahrzeugs, das dem umsatzsteuerlichen Unternehmen vollständig zugeordnet ist, wird als unentgeltliche Wertabgabe der Umsatzsteuer unterworfen. Als Bemessungsgrundlage sind dabei die Ausgaben anzusetzen, soweit sie zum vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt haben. Abschnitt 15.23 Abs. 5 UStAE regelt, wie die Werte ermittelt werden, die bei der Umsatzsteuer für die Privatnutzung zugrunde gelegt werden. Es handelt sich hier um eine rein umsatzsteuerliche Regelung, sodass die ertragsteuerliche Behandlung von der umsatzsteuerlichen Behandlung unterschiedlich ausfallen kann.
Ein Unternehmer, der ertragsteuerlich die Nutzungsentnahme nach der 1%-Regelung ermittelt, kann diesen Wert aus Vereinfachungsgründen auch bei der umsatzsteuerlichen Bemessungsgrundlage zugrunde legen (abzüglich 20%). Es handelt sich somit um eine Vereinfachungsregelung, die angewendet werden kann, aber nicht muss. Wie zu verfahren ist, wenn der Unternehmer die 1%-Regelung nicht anwendet, ist in Abschnitt 15.23 Abs. 5 Nr. 3 UStAE wie folgt geregelt:
Wendet der Unternehmer
die 1%-Regelung nicht an oder
werden die pauschalen Wertansätze durch die sog. Kostendeckelung auf die nachgewiesenen tatsächlichen Ausgaben begrenzt und
liegen die Voraussetzungen zur Ermittlung nach der Fahrtenbuchregelung nicht vor (z. B. weil kein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch geführt wird),
ist der private Nutzungsanteil für Umsatzsteuerzwecke anhand geeigneter Unterlagen im Wege einer sachgerechten Schätzung zu ermitteln.
Das „Nichtanwenden“ der 1%-Regelung bezieht sich hier nur auf die Umsatzsteuer. Es kommt somit nicht darauf an, ob ertragsteuerlich die 1%-Regelung angewendet wird. Die ertragsteuerliche Anwendung der 1%-Regelung führt somit nicht automatisch dazu, dass sie auch umsatzsteuerlich anzuwenden ist. Das heißt, dass umsatzsteuerlich die sachgerechte Schätzung erfolgen kann, auch wenn ertragsteuerlich die 1%-Regelung angewendet wird bzw. angewendet werden muss.
Die Bestellung von Erbbaurechten an land- und forstwirtschaftlich genutzten Grundstücken und die anschließende Bebauung durch die Berechtigten führt zur Entnahme der Grundstücke, falls die endgültige Nutzungsänderung mehr als 10% der Gesamtfläche des Betriebs betrifft.
Praxis-Beispiel: Eine Erbengemeinschaft setzte sich über einen land- und forstwirtschaftlichen Betrieb auseinander, der ursprünglich selbst bewirtschaftet war. Nach Einstellung der Bewirtschaftung wurden die land-wirtschaftlich genutzten Flächen an verschiedene Landwirte verpachtete, nicht jedoch die forstwirtschaftlichen Flächen. Laut Einheitswertfeststellung auf den 1.1.1964 umfasste der Betrieb 77.476 qm landwirtschaftlich genutzte Flächen einschließlich Hof- und Gebäudeflächen sowie 13.000 qm forstwirtschaftliche Flächen. Eine Betriebsaufgabe wurde nie erklärt.
Im Rahmen der Erbauseinandersetzung wurden an einen Erben Grundstücke übertragenen, die ursprünglich zum land- und forstwirtschaftlichen Betrieb gehörten. Die Grundstücke, an denen die Erbbaurechte bestellt waren, wiesen eine Größe von insgesamt 9.739 qm auf. Die weiteren neu parzellierten Flurstücke veräußerte er als Baugrundstücke an Dritte bzw. als für die Erschließung des Baugebiets vorgesehene Flächen an die Stadt. An 26 dieser nunmehr insgesamt 42 Flurstücke bestellte der Erbe von Mai 1970 bis Januar 1974 Erbbaurechte. Das Finanzamt erließ einen Bescheid für 2012 über die gesonderte Gewinnfeststellung, in demgemäß § 14 EStG ein Veräußerungsgewinn in Höhe von 161.314 € festgestellt wurde.
Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) hat der Steuerpflichtige im Fall der Verpachtung seines Betriebs ein Wahlrecht, ob er den Vorgang als Betriebsaufgabe behandeln will und damit die Wirtschaftsgüter seines Betriebs unter Auflösung der stillen Reserven in sein Privatvermögen überführt oder ob und wie lange er das Betriebsvermögen während der Verpachtung fortführen und daraus betriebliche Einkünfte erzielen will.
Die Erklärung einer Betriebsaufgabe kann nicht darin gesehen werden, dass die Einkünfte aus der Verpachtung der landwirtschaftlichen Flächen nicht entsprechend erklärt wurden. Eine Betriebsaufgabe kann nicht deshalb davon abgeleitet werden, dass das Finanzamt nicht zur Abgabe entsprechender Feststellungserklärungen aufgefordert hat. Der Betrieb wurde auch nicht allein durch die Auseinandersetzung der Erbengemeinschaft (zwangsweise) aufgegeben.
Allerdings wird ein landwirtschaftlicher (Eigentums-)Betrieb mit der Übertragung sämtlicher landwirtschaftlicher Nutzflächen an Dritte aufgegeben. Dies gilt auch dann, wenn das land- und forstwirtschaftliche Betriebsvermögen des Erblassers nach seinem Tod auf seine (nicht mitunternehmerisch verbundenen) Erben aufgeteilt wird. Als unschädlich hat der BFH insbesondere die Bestellung einer Vielzahl von Erbbaurechten und die anschließende Bebauung durch die Erbbauberechtigten mit privaten Wohnhäusern angesehen, wenn die endgültige Nutzungsänderung einen Umfang von nicht mehr als 10% der landwirtschaftlichen Flächen betraf, auch wenn die Erträge aus der Vermögensverwaltung denen der land- und forstwirtschaftlichen Einkünfte überwogen.
An den zum Betriebsvermögen gehörenden Grundstücken sind Erbbaurechte im Umfang von 9.739 qm bestellt worden, was einem Anteil von 10,76% der Gesamtfläche des land- und forstwirtschaftlichen Betriebs entsprach. Die Erbbaugrundstücke wurden von den Erbbauberechtigten anschließend mit privat genutzten Wohnhäusern bebaut. Damit war bei den Erbbaugrundstücken eine endgültige Nutzungsänderung in einem Umfang eingetreten, der die Geringfügigkeitsgrenze von 10% überstieg und der Eigenschaft der Erbbaugrundstücke als (geduldetes) Betriebsvermögen entgegenstand.
Architekten, die auf Basis von Entwürfen anderer Architekten interaktive 3D-Welten und fotorealistische Ansichten der jeweiligen Objekte erstellen (sogenanntes Rendering), üben eine freiberufliche Tätigkeit aus. Zu den typischen Tätigkeiten eines freiberuflichen Architekten gehört auch die gestalterische, technische und wirtschaftliche Planung von Bauwerken. Da es sich bei den Architekturvisualisierungen um typische Architektentätigkeiten handelt, liegt keine gewerbliche, sondern eine freiberufliche Tätigkeit vor.
Praxis-Beispiel: Eine GbR aus zwei Personen, die beide Diplomingenieure und Architekten waren, erstellt auf Basis von Entwürfen anderer Architekten interaktive 3D-Welten und fotorealistische Ansichten der jeweiligen Objekte. Es wurden also die Entwurfskonzepte Dritter aufgenommen, verstanden und mittels Computergrafik optimal in Szene gesetzt. Die Visualisierung konnte dabei bereits in frühen Entwicklungsstadien eingesetzt werden, in denen der Architektenentwurf noch nicht vollständig ausentwickelt war. In dieser Phase kann es regelmäßig auch zu einer Interaktion oder Rücksprache zwischen den fremden Architekten auf der einen Seite und den Gesellschaftern der GbR auf der anderen Seite kommen. Die Betriebsprüfung qualifizierte die Einkünfte als gewerblich, weil die Voraussetzungen des sogenannten Katalogberufs „Architekt bzw. Ingenieur“ nicht erfüllt seien.
Das Finanzamt argumentiert wie folgt: Die Beauftragung eines Visualisierungsbüros, das die Planung grafisch möglichst überzeugend darstellen und bildlich präsentieren soll, sei als verständliches Medi-um zu verstehen. Die grafische Umsetzung und Übersetzung der technischen Zeichnungen und Pläne unterstützt den architektonisch regelmäßig nicht vorgebildeten Bauherrn. Dabei gehe es regelmäßig um die Darstellung der äußeren Wirkung des Bauwerks, insbesondere seiner Fassade. So seien jedenfalls die Referenzprojekte auf der Homepage der GbR zu verstehen. In der Sache liege daher der Schwerpunkt der Rendering-Tätigkeit darin, bereits erschaffene oder erdachte Entwürfe zu übernehmen und mittels hochwertiger Computergrafiken optisch ansprechend darzustellen.
Das Finanzgericht hat entschieden, dass das Finanzamt zu Unrecht davon ausgegangen ist, dass die Kläger mit der GbR keine freiberufliche Tätigkeit ausübten, sondern gewerbliche Einkünfte erzielten. Die Tätigkeit beider Kläger als einzige Gesellschafter der GbR ist nach Überzeugung des Finanzgerichts als selbständige Berufstätigkeit eines Architekten anzusehen. Beide Kläger üben als studierte und eingetragene Architekten ihre Tätigkeit in einem Hauptbereich der Architektur aus.
Das Visualisieren/Rendern von Architekturprojekten gehört unstreitig zur typischen Architektentätigkeit. Rendering ist inzwischen ein unerlässlicher Teil des Architekturstudiums, wird regelmäßig von Architekturbüros im Rahmen der Objektplanung mitangeboten und ist zudem explizit in der HOAI in Leistungsphase 2 (Vorplanung) enthalten. Die Visualisierungsarbeiten der Kläger sind, entgegen der Auffassung des Finanzamts, auch als eigenständige gestalterische Planungsleistungen anzusehen.
Private Veräußerungsgeschäfte (Spekulationsgeschäfte) sind u.a. Veräußerungsgeschäfte bei Grundstücken, bei denen der Zeitraum zwischen Anschaffung und Veräußerung nicht mehr als zehn Jahre beträgt. Eine "Anschaffung" bzw. "Veräußerung" liegt vor, wenn die übereinstimmenden rechtsgeschäftlichen Verpflichtungserklärungen beider Vertragspartner innerhalb der Zehn-Jahres-Frist bindend abgegeben worden sind.
Praxis-Beispiel: Die Eheleute gaben am 20.12.2002 ein notariell beurkundetes Angebot zum Erwerb einer Eigentumswohnung ab, das der Veräußerer mit notariell beurkundeter Annahmeerklärung vom 7.1.2003 annahm. Somit erfolgte die Anschaffung am 7.1.2003, weil mit der Annahmeerklärung die übereinstimmenden rechtsgeschäftlichen Verpflichtungserklärungen beider Vertragspartner vorlagen. Das vom Kläger und seiner Ehefrau zur Erzielung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung genutzte Immobilienobjekt befand sich in einem förmlich festgelegten Sanierungsgebiet.
Mit notariell beurkundetem Kaufvertrag vom 27.12.2012 veräußerten die Eheleute die Immobilie. Nach § 4 des Kaufvertrags sollte der Kaufpreis binnen zehn Tagen fällig sein, nachdem den Vertragsparteien die Mitteilung des Notars zugegangen war, dass die sanierungsrechtliche Genehmigung zum Kaufvertrag vorliege. Die für die Eigentumsumschreibung erforderliche sanierungsrechtliche Genehmigung wurde am 5.2.2013 erteilt. Aus der Veräußerung erzielten die Eheleute unstreitig einen Gewinn von 203.390 €, den das Finanzamt der Besteuerung unterwarf. Den Einspruch, mit dem die Eheleute vortrugen, das Objekt sei nach Ablauf der Haltefrist von zehn Jahren veräußert worden, wies das Finanzamt zurück.
Der BFH bestätigte, dass die "Veräußerung" vorliegt, sobald die rechtsgeschäftlichen Erklärungen beider Vertragspartner innerhalb der Veräußerungsfrist übereinstimmend abgegeben werden. Mit den beiderseitigen übereinstimmenden Willenserklärungen wird der Vertragsschluss für die Vertragspartner zivilrechtlich bindend. Damit sind die gesetzlichen Voraussetzungen für die Realisierung der Wertsteigerung verbindlich eingetreten. Die Vertragsparteien sind zwar mit Abschluss des rechtsgeschäftlichen Grundstücksveräußerungsgeschäfts an ihre Willenserklärungen gebunden, es bestehen aber noch keine Erfüllungsansprüche. Mit der Erteilung der Genehmigung wird das Rechtsgeschäft (rückwirkend) wirksam.
Haben sich die Parteien bereits vor Erteilung der öffentlich-rechtlichen Genehmigung auf die Vertragsinhalte geeinigt und sich so gebunden, dass sich keine Partei mehr einseitig vom Vertrag lösen kann, sind die Voraussetzungen für die Annahme eines Anschaffungs- oder Veräußerungsgeschäfts innerhalb der Zehn-Jahres-Frist erfüllt.
