Bei einem Darlehen zur Finanzierung von Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens sind die Schuldzinsen regelmäßig uneingeschränkt als Betriebsausgaben abziehbar. Im Übrigen kann der Abzug von Schuldzinsen eingeschränkt sein, wenn und soweit die Zinsen den Sockelbetrag von 2.050 € überschreiten. Der Abzug von Schuldzinsen, die den Betrag von 2.050 € übersteigen, wird eingeschränkt, wenn Überentnahmen getätigt werden (§ 4 Abs. 4a EStG). Von Überentnahmen ist auszugehen, wenn ein Betrag privat entnommen wird, der den Jahresgewinn zuzüglich privater Einlagen überschreitet. Unabhängig davon, wie hoch der Zinssatz tatsächlich ist, erfolgt die Kürzung mit 6% der Überentnahmen (= nicht abziehbarer Zinsanteil). Zur Berechnung der abziehbaren Zinsen werden Überentnahmen, die aus Vorjahren stammen, zu den Überentnahmen des laufenden Jahres addiert. Überentnahmen des laufenden Jahres werden gemindert um Unterentnahmen der Vorjahre (d.h. wenn Gewinn + Einlagen die Entnahmen überstiegen haben).
Gewinn, Entnahmen und Einlagen entscheiden also darüber, in welchem Umfang Zinsen für betriebliche Darlehen abziehbar sind. Diese Begriffe weichen nicht von den allgemeinen Grundsätzen ab. Der Begriff "Gewinn" umfasst daher auch einen Verlust. Nach der BFH-Rechtsprechung ist der steuerliche Gewinn maßgebend, wobei außerbilanzielle Korrekturen nicht berücksichtigt werden. Dies widerspricht zumindest zum Teil der bisherigen Auffassung des BMF. Die Finanzverwaltung hat sich entschieden, dem BFH zu folgen, sodass außerbilanzielle Korrekturen bei der Ermittlung des Gewinns für die Anwendung des § 4 Absatz 4a EStG außer Ansatz bleiben. Hierzu gehören u.a. auch
die nicht abzugsfähige Gewerbesteuer samt Nebenleistung (§ 4 Abs. 5b EStG),
nach § 4d Absatz 3, § 4e Absatz 3 oder nach § 4f EStG verteilte Betriebsausgaben
abgezogene oder hinzugerechnete Investitionsabzugsbeträge nach § 7g EStG,
die Verteilung des Übergangsgewinns aus dem Wechsel der Gewinnermittlungsart (R 4.6 Abs. 1 Satz 2 EStR).
Übergangsregelung: Grundsätzlich ist die Änderung in allen offenen Fällen anzuwenden. Auf Antrag des Steuerpflichtigen (bei einer Mitunternehmerschaft auf Antrag aller Mitunternehmer) können außerbilanzielle Hinzurechnungen (wie bisher) letztmals für Wirtschaftsjahre berücksichtigt werden, die vor dem 1.1.2021 begonnen haben.
Aus Vereinfachungsgründen wird es nicht beanstandet, wenn bereits durchgeführte Berechnungen der Gewinne und Verluste unverändert fortgeschrieben werden und hierfür die Änderung hinsichtlich der außerbilanziellen Kürzungen und Hinzurechnungen unberücksichtigt bleibt.
Eine Dienstleistung ist von der Mehrwertsteuer befreit, wenn
es muss sich um eine Heilbehandlung im Bereich der Humanmedizin handelt und
die Heilbehandlung im Bereich der Humanmedizin von ärztlichen und arztähnlichen Berufen erbracht wird (entsprechend der Definition im betreffenden Mitgliedstaat).
Entsprechend den Vorgaben des EuGH hat nunmehr der BFH entschieden, dass telefonische Beratungen im Rahmen eines Gesundheitstelefons als "Heilbehandlungen im Bereich der Humanmedizin" einzustufen sind, wenn sie einen therapeutischen Zweck verfolgen. Dasselbe gilt auch, wenn telefonische Beratungen im Rahmen von Patientenbegleitprogrammen erfolgen. Voraussetzung ist hierbei, dass diese als Patientenschulungen im Rahmen der ergänzenden Leistungen zur Rehabilitation nachweislich einen therapeutischen Zweck erfüllen. Diese Leistungen müssen nicht zwingend von einem Unternehmer ausgeführt werden, der einem der Katalogberufe angehört (§ 4 Nr. 14 Buchst. a UstG). Die erforderliche Berufsqualifikation muss sich auch aus einer berufsrechtlichen Regelung oder daraus ergeben, dass die betreffenden heilberuflichen Leistungen in der Regel von den Sozialversicherungsträgern finanziert werden.
Praxis-Beispiel: Eine GmbH betrieb im Auftrag gesetzlicher Krankenkassen ein sogenanntes Gesundheitstelefon zur Beratung von Versicherten in medizinischer Hinsicht. Sie führte zudem Patientenbegleitprogramme durch, bei denen bestimmte Versicherte auf der Basis von Abrechnungsdaten und Krankheitsbildern über eine medizinische Hotline situationsbezogene Informationen zu ihrem Krankenbild erhielten. Die telefonischen Beratungsleistungen wurden durch Krankenschwestern und medizinische Fachangestellte erbracht, die größtenteils auch als „Gesundheits-Coach“ ausgebildet waren. In ca. einem Drittel der Fälle wurde ein Arzt hinzugezogen, der die Beratung übernahm bzw. bei Rückfragen Anweisungen oder eine Zweitmeinung erteilte.
Der Ort, an dem die Heilbehandlung erbracht wird, spielt keine Rolle, sodass telefonisch erbrachte Heilbehandlungen unter die Mehrwertsteuerbefreiung fallen können. Für Leistungen im Rahmen der Patientenbegleitprogramme ist der sachliche Anwendungsbereich der Steuerbefreiung dem Grunde nach eröffnet. Es handelt sich um Heilbehandlungen im Bereich der Humanmedizin, wenn diese als Patientenschulungen im Rahmen der ergänzenden Leistungen zur Rehabilitation nur gegenüber Teilnehmern mit von ärztlichem Fachpersonal diagnostizierter chronischer Krankheit erbracht werden und damit nachgewiesen einen therapeutischen Zweck erfüllen.
Im vorliegenden Fall waren Krankenschwestern und medizinische Fachangestellte, die größtenteils auch als Gesundheitscoach ausgebildet waren, tätig. Sie wurden bei gegebener Relevanz in mehr als einem Drittel der Fälle von Fachärzten unterstützt. Diese Kosten wurden vollständig von gesetzlichen Krankenkassen getragen, woraus grundsätzlich geschlossen werden kann, dass das eingesetzte Personal die erforderliche Qualifikation besaß. Ob eine telefonische Beratung unter den Begriff „Heilbehandlungen im Bereich der Humanmedizin“ fällt, kann auch nicht davon abhängig gemacht werden, ob eine ärztliche Verschreibung vorliegt.
Fazit: Derselbe Steuerpflichtige kann sowohl Dienstleistungen erbringen, die als Heilbehandlungen im Bereich der Humanmedizin von der Mehrwertsteuer befreit sind, als auch andere Dienstleistungen, die steuerpflichtig sind. Ob und inwieweit die telefonischen Beratungen als „Heilbehandlungen im Bereich der Humanmedizin“ einzustufen sind, muss das Finanzgericht als Tatsacheninstanz nunmehr nach den Vorgaben des BFH entscheiden.
Aufwendungen für ein Hausnotrufsystem sind als Kosten für haushaltsnahe Dienstleistungen steuerlich absetzbar. Für Senioren, die in betreuten Wohnanlagen leben, ist dies bereits entschieden (BFH-Urteil vom 3.9.2015 – VI R 18/14). Das Sächsische FG hat jetzt auch bei Senioren, die in einem eigenen Haushalt leben, die Kosten eines externen Hausnotrufsystems anerkannt.
Praxis-Beispiel: Eine Rentnerin nahm gegen Entgelt ein Hausnotrufsystem in Anspruch. Sie buchte das Paket Standard, mit Gerätebereitstellung und 24-Stunden-Servicezentrale. Nicht gebucht hat sie u.a. den Sofort-Helfer-Einsatz an ihrer Wohnadresse sowie die Pflege- und Grundversorgung. Sie machte ihre Aufwendungen für das Hausnotrufsystem als haushaltsnahe Dienstleistungen geltend. Das Finanzamt lehnte es ab, die Aufwendungen zu berücksichtigen, weil die Leistung nicht im räumlichen Bereich des Haushalts erbracht worden sei. Die Rentnerin ist der Auffassung, dass ein Hausnotrufsystem eine Pflege- und Betreuungsleistung ist, die innerhalb ihres Haushaltes erbracht wurde. Diese würden im Hilfsmittelverzeichnis des Spitzenverbandes der gesetzlichen Krankenkassen unter der Gruppe der Pflegehilfsmittel zur selbständigen Lebensführung/Mobilität gelistet. Die permanente Rufbereitschaft sei somit eine haushaltsnahe Tätigkeit.
Das Notrufsystem stellt die Rufbereitschaft für den Fall sicher, dass der Bewohner sich in seiner Wohnung aufhält. Dort wird auch eine Hilfeleistung im Not- und sonstigen Bedarfsfall gewährleistet. Konsequenz ist daher, dass die Leistung im räumlichen Bereich des Haushalts erbracht und der Leistungserfolg in der Wohnung des Steuerpflichtigen eintritt.
Auch wenn sich die Notrufzentrale nicht in der räumlichen Nähe der Wohnung der Rentnerin befindet, ist eine haushaltsnahe Dienstleistung zu bejahen. Entscheidend ist, dass die Dienstleistung (= das Rufen eines Notdienstes) in der Wohnung der Rentnerin stattfindet. Ein Bewohner des Haushaltes der Rentnerin hätte diese Leistung, die die Notrufzentrale ausführt, ebenfalls erbringen können. Die Rentnerin hat zwar keine Pflege- oder Hilfeleistungen vereinbart. Darauf kommt es aber nicht an, da der BFH in seinem Urteil aus dem Jahr 2015 nicht darauf abstellt, dass weitere Leistungen vereinbart wurden. Die Möglichkeit, im Rahmen eines Notrufsystems einen Notdienst zu rufen, reicht somit aus, um von einer Haushaltsnähe auszugehen.
Diese Situation ist nicht vergleichbar mit Alarmüberwachungsleistungen, bei denen eine Notrufzentrale kontaktiert wird, wenn ein Brand ausbricht oder ein Einbruch verübt wird. Die Überwachung einer Wohnung im Hinblick auf mögliche Einbrüche und/oder Überfälle sowie Brand- und Gasaustrittsfälle wird nicht gewöhnlich durch Mitglieder des privaten Haushalts erledigt oder Personen, die entsprechend beschäftigt werden. Derartige Notfälle treten nicht in gleicher Weise regelmäßig ein wie Fälle der Hilfsbedürftigkeit bei leichten Erkrankungen älterer Personen, die sich in ihrem Haushalt aufhalten.
Hinweis: Das Finanzgericht hatte die Revision nicht zugelassen. Das Finanzamt hat jedoch Nichtzulassungsbeschwerde beim BFH eingelegt (Az. beim BFH: VI B 94/20). Sollte das Finanzamt also die Aufwendungen für ein Hausnotrufsystem nicht als Kosten für haushaltsnahe Dienstleistungen anerkennen, sollte Einspruch eingelegt und das Verfahren bis zur Entscheidung durch den BFH ausgesetzt werden.
Die Überbrückungshilfe II oder III sind auf ungedeckte Fixkosten beschränkt. Diese Beschränkung auf ungedeckte Fixkosten wurde erst nachträglich (Anfang Dezember) in den Katalog (FAQ) des Bundeswirtschaftsministeriums aufgenommen, weil die Bedingungen der Fixkostenhilfe nach Europarecht bindend sind. Ungedeckte Fixkosten sind danach die Fixkosten, die
Unternehmen während des beihilfefähigen Zeitraums (Überbrückungshilfe II September bis Dezember 2020 bzw. III Überbrückungshilfe Dezember 2020 bis Juni 2021) entstanden sind bzw. entstehen,
im selben Zeitraum nicht durch den Deckungsbeitrag (d.h. die Differenz zwischen Erlösen und variablen Kosten) gedeckt sind und die
nicht anderweitig gedeckt sind, insbesondere durch Versicherungen oder andere Beihilfen (z. B. außerordentliche Wirtschaftshilfe, Kurzarbeitergeld).
Abschreibungen bzw. Tilgungszahlungen können bis zur Höhe der steuerlichen Abschreibungen als regulärer Teil der steuerlichen Gewinn- und Verlustrechnung bei der Bestimmung der ungedeckten Fixkosten berücksichtigt werden. Lediglich die Berücksichtigung einmaliger Verluste durch Wertminderung ist ausgeschlossen. Ein fiktiver Unternehmerlohn kann bei Unternehmen und Soloselbständigen, die kein Geschäftsführergehalt in ihrer Gewinn- und Verlustrechnung ausweisen, bis zur Höhe der gesetzlichen Pfändungsfreigrenze als Fixkosten angerechnet werden.
Konsequenz ist, dass eine Vielzahl von Anträgen, die vor dieser Änderung (also vor dem 5.12.2020) gestellt wurden, unrichtig und die beantragten (und ggf. bereits ausgezahlten) Überbrückungshilfen zu hoch sein können. Laut BMWi ist es nicht erforderlich, die Anträge wegen der Beschränkung auf ungedeckte Fixkosten zu ändern. Die Korrektur kann im Rahmen der Schlussrechnung erfolgen. Allerdings sollten die Konsequenzen (insbesondere eine eventuelle Rückzahlungspflicht) beachtet werden.
November- und Dezemberhilfen: Das Verfahren zur Auszahlung der regulären Novemberhilfen ist am 12.1.2021 gestartet. Bis dahin sind nach Mitteilung des BMWi bereits über 1,3 Mrd. € an Abschlagszahlungen für die Novemberhilfe geleistet worden. Hinzu kommen weitere rund 643 Mio. € Abschlagszahlungen für die Dezemberhilfe, die seit Anfang Januar fließen. Der Erstattungsbetrag beträgt 75% des entsprechenden Umsatzes des Vorjahresmonats, womit die Fixkosten des Unternehmens pauschaliert werden.
Das BMWi weist darauf hin, dass das europäische Beihilferecht eine Förderung von derzeit insgesamt bis zu 1 Mio. € ohne konkrete Nachweise eines Verlusts erlaubt. Soweit es der beihilferechtliche Spielraum der betroffenen Unternehmen angesichts schon bislang gewährter Beihilfen zulässt, wird für die allermeisten Unternehmen der Zuschuss in Höhe von bis zu 75% des Umsatzes des Vorjahresmonats auf dieser Grundlage gezahlt werden können.
Bei Anträgen zwischen 1 und 4 Mio. € sind die Zuschüsse auf ungedeckte Fixkosten beschränkt. Das bedeutet, dass Antragsteller bis zu 75% des Umsatzes aus dem jeweiligen Vorjahresmonat erhalten können, sofern Verluste in entsprechender Höhe geltend gemacht werden können. Es erfolgt somit wie bei den Überbrückungshilfen eine Beschränkung auf ungedeckte Fixkosten.
Die Bundesregierung will sich zudem bei der EU-Kommission dafür einsetzen, dass die Höchstbeträge für Kleinbeihilfen und Fixkosten deutlich erhöht werden.
Wer in einer Rechnung einen Steuerbetrag gesondert ausweist, obwohl er zum gesonderten Ausweis der Steuer nicht berechtigt ist, schuldet den ausgewiesenen Betrag (14c Abs. 2 Satz 1 UStG). Das Gleiche gilt, wenn jemand wie ein leistender Unternehmer abrechnet und einen Steuerbetrag gesondert ausweist, obwohl er nicht Unternehmer ist oder eine Lieferung oder sonstige Leistung nicht ausführt.
Es handelt sich auch dann um einen unberechtigten Ausweis der Umsatzsteuer, wenn die erteilte Rechnung nicht alle gesetzlich geforderten Merkmale aufweist. Ein unberechtigter Ausweis der Umsatzsteuer liegt deshalb bereits dann vor, wenn der Rechnungsaussteller, der (vermeintliche) Leistungsempfänger, eine Leistungsbeschreibung sowie das Entgelt und die gesondert ausgewiesene Umsatzsteuer ausgewiesen sind. Die Umsatzsteuer ist bereits dann gesondert ausgewiesen, wenn die Steuer als Geldbetrag genannt und als Steuerbetrag gekennzeichnet ist. Der eindeutige und klare Ausweis der Umsatzsteuer genügt, wobei keine bestimmten optischen Anforderungen an den Ausweis zu stellen sind. Die Umsatzsteuer kann also auch im Rahmen eines erläuternden Hinweises gesondert ausgewiesen werden.
Wichtig! Das Steueraufkommen ist bereits gefährdet, wenn Abrechnungsdokumente die elementaren Merkmale einer Rechnung aufweisen oder den Schein einer Rechnung erwecken, sodass der Empfänger dadurch zum Vorsteuerabzug verleitet werden kann. Allein die abstrakte Gefahr, dass das Dokument vom Empfänger oder einem Dritten zur Inanspruchnahme des Vorsteuerabzugs gebraucht werden kann, reicht aus.
Bisher gilt, dass im Rahmen der verfahrensrechtlichen Möglichkeiten sämtliche Festsetzungen des Solidaritätszuschlags für die Veranlagungszeiträume ab 2005 vorläufig durchgeführt werden, weil die Verfassungsmäßigkeit des Solidaritätszuschlaggesetzes 1995 zweifelhaft ist. Das BMF stellt nunmehr klar, dass dieser Vorläufigkeitsvermerk für die Veranlagungszeiträume ab 2020 auch die Frage umfasst, ob die fortgeltende Erhebung eines Solidaritätszuschlages nach Auslaufen des Solidarpakts II zum 31.12.2019 verfassungsgemäß ist.
Der Solidaritätszuschlag wurde mit Wirkung zum 1.1.2021 weitgehend abgeschafft. Bei höheren Einkommen und auch bei Abzugssteuern wird der Solidaritätszuschlag weiterhin erhoben, sodass sich weiterhin die Frage stellt, ob die Erhebung eines Solidaritätszuschlages nach Auslaufen des Solidarpakts II verfassungsgemäß ist.
