Liegt die tatsächliche Miete deutlich unter der ortsüblichen Miete, darf nur der Teil der Aufwendungen als Werbungskosten abgezogen werden, der der reduzierten Miete entspricht. Die Grenze für eine generelle Aufteilung der Wohnraumüberlassung in einen entgeltlich und in einen unentgeltlich vermieteten Teil wurde ab 2021 auf 50% der ortsüblichen Miete herabgesetzt (§ 21 Abs. 2 Satz 1 EStG in der Fassung des Jahressteuergesetzes 2020).
Beträgt die Miete 50% und mehr, jedoch weniger als 66% der ortsüblichen Miete, ist ab 2021 zu prüfen, ob ein Totalüberschuss anzunehmen ist. Bei einer positiven Totalüberschussprognose ist die Absicht Einkünfte zu erzielen, zu unterstellen, sodass die Werbungskosten voll abziehbar sind. Bei einem negativen Ergebnis ist nur der entgeltlich vermietete Teil zugrunde zu legen, sodass die Werbungskosten nur anteilig abgezogen werden können. Ergebnis: Die Absicht, einen Totalüberschuss zu erzielen, wird zwischen 50% und 66% der ortsüblichen Miete geprüft und ab 66% wie bisher gesetzlich unterstellt.
Ermittlung der Vergleichsmiete: Bei dem Vergleich der tatsächlichen mit der ortsüblichen Miete kommt es nach dem Urteil des Sächsischen Finanzgerichts allein auf das Verhältnis der ortsüblichen zur vereinbarten Miete an. Dabei sind auch die umlagefähigen Betriebskosten einzubeziehen. Die Höhe der vereinbarten Miete ergibt sich in erster Linie aus dem Überlassungsvertrag (Mietvertrag).
Praxis-Beispiel: Der Eigentümer eines Einfamilienhauses vermietete die Immobilie nach der Trennung an seine ehemalige Lebensgefährtin. Es wurde eine Kaltmiete von 905 € vereinbart, von der ein „Nachlass Alleinnutzung“ in Höhe von 330 € abzuziehen war, sodass die Miete ohne Nebenkosten 575 € betragen hat. Die umlagefähigen Betriebskosten sollte die Mieterin tragen. Die Versorgungsverträge für Strom, Wasser, Gas und Müll sollte die Mieterin direkt mit dem jeweiligen Leistungserbringer abschließen. Auf die übrigen Kosten, die laut Vertrag jährlich abzurechnen waren, wurde eine Vorauszahlung von 45 € monatlich vereinbart (= 540 € im Jahr). Laut Vertrag war eine Differenz zu den geleisteten Betriebskostenvorauszahlungen innerhalb von einem Monat nach Zugang der Abrechnung bei der Mieterin auszugleichen. Der Kläger machte Werbungskosten geltend, in denen umlagefähige Betriebskosten in Höhe von 800,12 € enthalten waren. Das Finanzamt berücksichtigte nur die geleisteten Betriebskostenvorauszahlungen von 540 € und nicht die Nachforderung von 200,12 €. Das Finanzamt ging deshalb von einer teilentgeltlichen Vermietung im Umfang von 63,54% aus.
Beim Ansatz der ortsüblichen Miete ist der Gesamtbetrag der Betriebskosten einzubeziehen. Ortsübliche Miete ist die ortsübliche Kaltmiete für Wohnungen vergleichbarer Art, Lage und Ausstattung zuzüglich der nach der Betriebskostenverordnung umlagefähigen Kosten. Somit gehören zum Entgelt für die Gebrauchsüberlassung des Hauses auch die umlagefähigen Betriebskosten. Konsequenz: Bei der Gegenüberstellung zur ortsüblichen Miete sind somit auch die umlagefähigen Betriebskosten einzubeziehen.
Es kommt nicht darauf an, ob und gegebenenfalls in welcher Höhe der Vermieter das vereinbarte Entgelt für die Gebrauchsüberlassung bereits während eines laufenden Jahres tatsächlich vereinnahmt hat. Bei der Frage, ob eine (teilweise) unentgeltliche Gebrauchsüberlassung vorliegt, kommt es (entgegen der Auffassung des Finanzamts) auf die Zahlungsverpflichtung an.
Nach dem Mietvertrag schuldete die ehemalige Lebensgefährtin nicht nur die vereinbarte Kaltmiete, sondern auch die vom Kläger verauslagten umlagefähigen Betriebskosten von 800,12 €. Bei den Vorauszahlungen von monatlich 45 € sollte es nach den klaren Vereinbarungen im Mietvertrag nicht bleiben. Vielmehr sieht der Mietvertrag eine jährliche Abrechnung über die Betriebskosten vor, sowie die Verpflichtung, eine etwaige Abrechnungsdifferenz innerhalb von einem Monat nach Zugang der Abrechnung auszugleichen. Für das Streitjahr ergab sich eine Nachforderung zu Gunsten des Klägers in Höhe von 260,12 €. Unter Einbeziehung dieses Betrages wurde die 66%-Grenze überschritten. Damit entfällt die Aufteilung der Wohnraumüberlassung in einen entgeltlich und in einen unentgeltlich vermieteten Teil.
Sachzuwendungen des Arbeitgebers an seine Arbeitnehmer sind, sofern sie nicht pauschal versteuert werden, nach § 8 Abs. 2 EStG zu bewerten. Dabei sind Aufwendungen, durch die der Arbeitnehmer nicht bereichert wird, bei der Bewertung des Vorteils nicht einzubeziehen. Anders verhält es sich jedoch, wenn die Zuwendungen an den Arbeitnehmer nach § 37b EStG pauschal versteuert werden. § 37b EStG enthält eine eigenständige Bemessungsgrundlage, in die alle direkt zuzuordnenden Aufwendungen (Einzelkosten) einzubeziehen sind. Dabei spielt es keine Rolle, ob diese beim Zuwendungsempfänger einen Vorteil begründen. Besteht die Zuwendung in der kostenlosen oder verbilligten Teilnahme an einer (betrieblichen) Veranstaltung, gehören zu diesen Aufwendungen auch die Kosten für den äußeren Rahmen.
Praxis-Beispiel: Die Klägerin führte eine Veranstaltung durch, zu der sie sowohl eigene Arbeitnehmer als auch ausgewählte Arbeitnehmer verbundener Unternehmen und Arbeitnehmer selbständiger Einzelhändler eingeladen hatte, die sich zuvor in besonderer Weise um die Umsetzung des Jahresmottos bemüht hatten. Für die Durchführung der Veranstaltung entstanden der Klägerin z. B. Aufwendungen für die Anmietung von Toilettencontainern, Ausstattung und Dekoration, Anmietung der Halle, Technikausstattung, Garderobencontainer, Reisekosten von Veranstaltungsteilnehmern, Mobiliar, Werbemittel, Künstler, GEMA für Musiknutzung, Catering, Crewcatering, Hotelzimmer für Crew und Künstler.
Im Rahmen einer Lohnsteuer-Außenprüfung beurteilte der Prüfer des Finanzamts die Veranstaltung als lohnsteuerbare Zuwendung der Klägerin an die Teilnehmer. Daraufhin stellte die Klägerin einen Antrag auf Pauschalierung der Einkommensteuer bei Sachzuwendungen gemäß § 37b EStG. Die Klägerin beantragt, dass ihre Aufwendungen für den äußeren Rahmen der Veranstaltung nicht in die Bemessungsgrundlage der pauschalen Einkommensteuer einzubeziehen seien.
§ 37b EStG begründet keine eigenständige Einkunftsart und keinen sonstigen Steuertatbestand, sondern stellt lediglich eine besondere pauschale Erhebungsform der Einkommensteuer zur Wahl. Die Pauschalierung der Einkommensteuer nach § 37b EStG beschränkt sich auf Zuwendungen, die bei den Zuwendungsempfängern zu einkommensteuerpflichtigen Einkünften führen.
Bemessungsgrundlage der pauschalen Einkommensteuer sind hiernach die Aufwendungen des Steuerpflichtigen einschließlich Umsatzsteuer. Hierzu gehören auch die Aufwendungen der Klägerin für den äußeren Rahmen der Veranstaltung. § 37b Abs. 1 Satz 2 EStG enthält für die Bewertung der Zuwendungen eine eigenständige Bemessungsgrundlage. Diese verdrängt in ihrem Anwendungsbereich die Bewertung nach § 8 Abs. 2 EStG.
Der Einnahmen-Überschuss-Rechnung liegt das Zu- und Abflussprinzip zugrunde. Grundsätzlich gilt somit, dass Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben in dem Jahr zu erfassen sind, in dem sie zu- bzw. abgeflossen sind. Eine Ausnahme gibt es bei wiederkehrenden Leistungen. Wiederkehrende Leistungen sind bestimmte regelmäßig wiederkehrende Einnahmen oder Ausgaben, die bei einer Einnahmen-Überschuss-Rechnung in dem Jahr erfasst werden, zu dem sie wirtschaftlich gehören.
Wiederkehrende Leistungen im Sinne des § 197 BGB sind die Leistungen, die darauf gerichtet sind, dass sie nicht einmal, sondern in regelmäßiger zeitlicher Wiederkehr zu erbringen sind. Der BFH hat diese zivilrechtliche Begriffsbestimmung übernommen. Das heißt, dass diese Grundsätze auch für Umsatzsteuervorauszahlungen gelten. Voraussetzung ist, dass die Zahlungen beim Jahreswechsel innerhalb von 10 Tagen fällig waren und geleistet worden sind. Liegen diese Voraussetzungen vor, sind die Aufwendungen, die bis zum 10.1. gezahlt worden sind, im Vorjahr als Betriebsausgaben zu erfassen.
Bei Umsatzsteuervorauszahlungen und -erstattungen handelt es sich grundsätzlich um regelmäßig wiederkehrende Ausgaben bzw. Einnahmen, sodass die 10-Tage-Regelung anzuwenden ist. Das gilt auch für die Umsatzsteuervoranmeldung für das IV. Quartal, die bis zum 10. Januar des Folgejahres abzugeben ist (also innerhalb der 10-Tage-Frist).
Dauerfristverlängerung: Unternehmer, die für die Abgabe ihrer monatlichen Umsatzsteuer-Voranmeldungen eine Dauerfristverlängerung beantragt haben, müssen die Voranmeldung für den Monat Dezember bis zum 10.2. des Folgejahres abgeben – also außerhalb des 10-Tage-Zeitraums. Allerdings ist die Voranmeldung für den Monat November bis zum 10.1. des Folgejahres abzugeben, sodass hier die 10-Tage-Regelung anzuwenden ist.
Wird die Umsatzsteuervoranmeldung quartalsweise abgegeben, verschiebt sich der Fälligkeitstermin bei einer Dauerfristverlängerung für das IV. Quartal auf den 10.2. des Folgejahres. Aufgrund der Dauerfristverlängerung liegt die Abgabefrist dann außerhalb des 10-Tage-Zeitraums.
Die 10-Tage-Regelung ändert nicht den Fälligkeitstermin: Eine Umsatzsteuervorauszahlung, die innerhalb von zehn Tagen nach Ablauf des Kalenderjahres gezahlt wird, ist auch dann im Jahr ihrer wirtschaftlichen Zugehörigkeit abziehbar, wenn der 10. Januar des Folgejahres auf einen Sonnabend, Sonntag oder gesetzlichen Feiertag fällt. Die regelmäßige Wiederkehr des Zahlungs- und Fälligkeitstermins beruht auf einer gesetzlichen Regelung. Bei der Ermittlung der Fälligkeit ist allein auf diese gesetzliche Frist abzustellen, nicht hingegen auf eine mögliche Verlängerung der Frist.
Fazit: Es kommt allein darauf an, wann eine Zahlung als abgeflossen gilt. Auf die Frage, wie die Fälligkeit im Einzelfall zu bestimmen ist bzw. ob die Frist zur Zahlung der Steuerschuld hinausgeschoben wird, kommt es hingegen nicht an.
Praxis-Beispiel für 2021: Die Umsatzsteuervoranmeldung für Dezember 2020 (bzw. November 2020, wenn eine Dauerfristverlängerung besteht) ist „fällig“ am
10.1.2021 Da dies ein Sonntag ist, verschiebt sich der Abgabetermin auf den 11.1.2021.
Die Zahlung, die sich aus der Umsatzsteuervoranmeldung Dezember 2020 (bzw. November 2020) ergibt, kann bei der Einnahmen-Überschuss-Rechnung 2020 als Betriebsausgabe abgezogen werden, wenn die Zahlung bzw. der Abfluss bis zum 10.1.2021 erfolgt ist.
Besonderheit bei dem Finanzamt erteilter Einzugsermächtigung Bei einer Lastschrifteinzugsermächtigung wird unterstellt, dass die Umsatzsteuer im Zeitpunkt der Fälligkeit abgeflossen ist. Voraussetzung ist, dass die Umsatzsteuer-Voranmeldung fristgerecht abgegeben wurde und das betroffene Konto im Fälligkeitszeitpunkt eine hinreichende Deckung aufweist. Es spielt dann keine Rolle, wenn das Konto durch das Finanzamt tatsächlich erst später in Anspruch genommen wurde oder die Möglichkeit besteht, den Lastschrifteinzug im Anschluss an die Abbuchung zu widerrufen. Eine Zahlung der Umsatzsteuervorauszahlung per Einzugsermächtigung wird daher dem Vorjahr zugeordnet.
Die steuerlichen Erleichterungen, die das BMF in seinen Schreiben vom 9.4.2020 und 26.5.2020 eingeräumt hat, werden über den 31.12.2020 hinaus auf alle Maßnahmen erweitert, die bis zum 31.12.2021 durchgeführt werden. Hierbei handelt es sich um die folgenden Punkte:
Spenden: Für alle Sonderkonten, die von amtlich anerkannten Verbänden der freien Wohlfahrtspflege einschließlich ihrer Mitgliedsorganisationen zur Förderung der Hilfe in der Corona-Krise eingerichtet wurden, gilt ohne betragsmäßige Beschränkung der vereinfachte Zuwendungsnachweis. Als Nachweis genügt der Bareinzahlungsbeleg oder die Buchungsbestätigung (z. B. der Kontoauszug) oder der PC-Ausdruck beim Online-Banking. Haben auch nicht steuerbegünstigte Spendensammler Spendenkonten zur Förderung der Hilfe in der Corona-Krise eingerichtet und zu Spenden aufgerufen, sind diese Zuwendungen steuerlich abziehbar, wenn das Spendenkonto als Treuhandkonto geführt wird und die Zuwendungen anschließend an berechtigte Organisationen zur Förderung der Hilfe in der Corona-Krise weitergeleitet werden. Dem Zuwendungsempfänger muss auch eine Liste mit den einzelnen Spendern und dem jeweiligen Anteil an der Spendensumme übergeben werden.
Spendenaktionen von gemeinnützigen Körperschaften in der Corona-Krise: Einer gemeinnützigen Körperschaft ist es grundsätzlich nicht erlaubt, Mittel für steuerbegünstigte Zwecke zu verwenden, die sie nach ihrer Satzung nicht fördert. Bei Spenden aufgrund der Corona-Krise, ist es unschädlich für die Steuerbegünstigung einer Körperschaft, wenn sie diese Mittel ohne entsprechende Änderung ihrer Satzung für den angegebenen Zweck verwendet.
Maßnahmen steuerbegünstigter Körperschaften in der Corona-Krise: Neben der Verwendung der eingeforderten Spendenmittel ist es ausnahmsweise auch unschädlich für die Steuerbegünstigung der Körperschaft, wenn sie sonstige bei ihr vorhandene Mittel, die keiner anderweitigen Bindungswirkung unterliegen, ohne Änderung der Satzung zur unmittelbaren Unterstützung in der Corona-Krise einsetzt. Es ist unschädlich für die Steuerbegünstigung der Körperschaft, wenn vorhandene Mittel an andere steuerbegünstigte Körperschaften, die mildtätige Zwecke verfolgen, weitergeleitet werden.
Aufstockung von Kurzarbeitergeld; Übungsleiter- und Ehrenamtspauschale: Stocken steuerbegünstigte Organisationen ihren eigenen Beschäftigten, die sich in Kurzarbeit befinden, das Kurzarbeitergeld aus eigenen Mitteln bis zu einer Höhe von insgesamt 80% des bisherigen Entgelts auf, werden weder die Mittelverwendung für satzungsmäßige Zwecke noch die Marktüblichkeit und die Angemessenheit der Aufstockung geprüft. Das „bisherige Entgelt“ ist dabei das in den drei Monaten vor Einführung der Kurzarbeit durchschnittlich ausgezahlte Nettomonatsgehalt. Voraussetzung ist, dass die Aufstockung einheitlich für alle Arbeitnehmer erfolgt. Bei einer Aufstockung auf über 80% des bisherigen Entgelts bedarf es einer entsprechenden Begründung, insbesondere zur Marktüblichkeit und Angemessenheit der Aufstockung. Zudem wird es gemeinnützigkeitsrechtlich nicht beanstandet, wenn die Ehrenamts- oder Übungsleiterpauschalen weiterhin geleistet werden, obwohl eine Ausübung der Tätigkeit aufgrund der Corona-Krise (zumindest zeitweise) nicht mehr möglich ist.
Umsatzsteuer, Vorsteuer: Beabsichtigt ein Unternehmer bereits beim Leistungsbezug, die Leistungen ausschließlich und unmittelbar für die unentgeltliche Bereitstellung von medizinischem Bedarf und unentgeltlichen Personalgestellungen für medizinische Zwecke durch Unternehmen an Einrichtungen, die einen unverzichtbaren Einsatz zur Bewältigung der Corona-Krise leisten, wie insbesondere Krankenhäuser, Kliniken, Arztpraxen, Rettungsdienste, Pflege- und Sozialdienste, Alters- und Pflegeheime zu verwenden, sind die entsprechenden Vorsteuerbeträge im Billigkeitswege zu berücksichtigen. Die folgende unentgeltliche Wertabgabe wird nicht besteuert.
Durch das Coronavirus entstehen weiterhin beträchtliche wirtschaftliche Schäden. Das BMF hat im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden der Länder entschieden, den Corona-Geschädigten durch eine angemessene Verlängerung der steuerlichen Maßnahmen zur Vermeidung unbilliger Härten entgegenzukommen. Hierbei handelt es sich um folgende Maßnahmen:
Stundungen im vereinfachten Verfahren: Steuerpflichtige, die durch die Corona-Epidemie nachweislich wirtschaftlich negativ betroffen sind, können bis zum 31.3.2021 Anträge auf Stundung der Steuern stellen, die bis zum 31.3.2021 fällig sind. Die Stundungen sind längstens bis zum 30.6.2021 zu gewähren. Im Anschluss können über den 30.6.2021 hinaus Stundungen für die Steuern, die bis zum 31.3.2021 fällig waren, gewährt werden, wenn Ratenzahlungen bis längstens zum 31.12.2021 vereinbart werden. Es sind keine strengen Anforderungen zu stellen. Die Anträge sind nicht deshalb abzulehnen, weil die Steuerpflichtigen die entstandenen Schäden wertmäßig nicht im Einzelnen nachweisen können. Wenn bei einem Unternehmen die Umsätze wegen der Coronavirus-Epidemie deutlich zurückgehen, reicht dies als Grund aus, um die Zahlungsverpflichtungen aus zurückliegenden Zeiten auf die Zukunft zu verschieben. Steueransprüche gegen den Steuerschuldner können nicht gestundet werden, soweit ein Dritter (Entrichtungspflichtiger) die Steuer für Rechnung des Steuerschuldners zu entrichten, insbesondere einzubehalten und abzuführen hat. Die Stundung des Haftungsanspruchs gegen den Entrichtungspflichtigen ist ausgeschlossen, soweit er Steuerabzugsbeträge einbehalten oder Beträge, die eine Steuer enthalten, eingenommen hat.
Vollstreckungsaufschub: Ist ein Vollstreckungsschuldner durch die Corona-Epidemie nachweislich wirtschaftlich negativ betroffen, soll bis zum 30.6.2021 von Vollstreckungsmaß-nahmen abgesehen werden, soweit es sich um Steuern handelt, die bis zum 31.3.2021 fällig gewordenen sind. Der betroffene Vollstreckungsschuldner sollte sich deswegen unmittelbar an das Finanzamt wenden. Säumniszuschläge, die im Zeitraum vom 1.1.2021 bis zum 30.6.2021 entstandenen sind, werden grundsätzlich erlassen. Bei Vereinbarung von angemessenen Ratenzahlungen kann der Vollstreckungsaufschub für Steuern, die bis zum 31.3.2021 fällig sind, längstens bis zum 31.12.2021 gewährt werden. Bis dahin entstandene Säumniszuschläge können erlassen werden.
Vorauszahlungen auf die Einkommen- und Körperschaftsteuer 2021: Steuerpflichtige, die durch die Corona-Epidemie nachweislich wirtschaftlich negativ betroffen sind, können ihre Vorauszahlungen auf die Einkommen- und Körperschaftsteuer 2021 bis zum 31.12.2021 unter Darlegung ihrer Verhältnisse anpassen lassen. Es sind keine strengen Anforderungen zu stellen. Die Anträge sind nicht deshalb abzulehnen, weil die Steuerpflichtigen die entstandenen Schäden wertmäßig nicht im Einzelnen nachweisen können.
Stundung, Vollstreckungsaufschub und Anpassung von Vorauszahlungen in anderen Fällen: Für andere Anträge auf (Anschluss-) Stundung oder Vollstreckungsaufschub, sowie bei der Anpassung von Vorauszahlungen gelten die allgemeinen Grundsätze und Nachweispflichten. Dies gilt auch für Ratenzahlungsvereinbarungen über den 31.12.2021 hinaus.
Hinweis: Diese Maßnahmen gelten ergänzend zum BMF-Schreiben vom 19.3.2020, das entsprechend weiterhin anzuwenden ist.
Aus dem bisherigen innergemeinschaftlichen Versandhandel wird der innergemeinschaftliche Fernverkauf. Die Neuregelung des innergemeinschaftlichen Fernverkaufs ist auf Umsätze anzuwenden, die nach dem 30.6.2021 ausgeführt werden. Es liegt ein innergemeinschaftlicher Fernverkauf vor, wenn ein Unternehmer oder ein von ihm beauftragter Dritter einen Gegenstand aus einem EU-Land in ein anderes EU-Land befördert oder versendet und kein innergemeinschaftlicher Erwerb der Besteuerung zu unterwerfen ist. Der Ort der Lieferung befindet sich dann dort, wo die Beförderung oder Versendung endet.
Die Regelungen zum innergemeinschaftlichen Fernverkauf enthalten zwei wesentliche Änderungen gegenüber dem bisherigen innergemeinschaftlichen Versandhandel.
Die Lieferschwelle, die in den EU-Ländern unterschiedlich hoch ist, gilt ab dem 1.7.2021 nicht mehr. Anzuwenden ist vielmehr eine einheitliche Bagatellgrenze von 10.000 €, die bisher schon für bestimmte Leistungen anzuwenden ist, z. B. für elektronisch erbrachte Leistungen. Die Bagatellgrenze von 10.000 € gilt nicht getrennt für jedes EU-Land. Es kommt vielmehr auf die Summe aller Umsätze an, die unter diese Regelung fallen. Auf die Anwendung der Bagatellgrenze kann auch verzichtet werden.
Wurde beim innergemeinschaftlichen Versandhandel die maßgebende Erwerbschwelle überschritten musste sich der liefernde Unternehmer im jeweiligen Bestimmungsland registrieren und besteuern lassen. Nunmehr wird das sogenannte „Mini-One-Stop-Shop-Verfahren“, das u.a. für elektronisch erbrachte Leistungen gilt, auf den innergemeinschaftlichen Fernverkauf erweitert. Mit dem erweiterten „One-Stop-Shop-Verfahren“ hat der leistende Unternehmer dann die Möglichkeit, die Umsatzsteuer, die sich aus den innergemeinschaftlichen Fernverkäufen ergibt, über ein nationales Portal beim BZSt anzumelden. Eine Registrierung im jeweiligen Bestimmungsland entfällt. Die Zahlung der Umsatzsteuer erfolgt dann an das BZSt, das die Zahlungen an die einzelnen EU-Länder abwickelt.
Hinweis: Das erweiterte „One-Stop-Shop-Verfahren“ tritt am 1.4.2021 in Kraft, obwohl die Neuregelung des innergemeinschaftlichen Fernverkaufs erst auf Umsätze anzuwenden ist, die nach dem 30.6.2021 ausgeführt werden. Konsequenz: Unternehmer haben damit die Möglichkeit sich rechtzeitig beim „One-Stop-Shop-Verfahren“ anzumelden.
