Die unentgeltliche Übertragung eines Miteigentumsanteils an einem Grundstück unter Geschwistern, die ein Elternteil in einem Schenkungsvertrag durch Auflage gegenüber dem beschenkten Kind angeordnet hat, kann aufgrund einer Zusammenschau grunderwerbsteuerrechtlicher Befreiungsvorschriften von der Grunderwerbsteuer befreit sein, wenn sich der tatsächlich verwirklichte Grundstückserwerb im Grunde als abgekürzter Übertragungsweg darstellt.
Praxis-Beispiel: Der Kläger und seine Schwester waren je zur Hälfte Miteigentümer des 1. Grundstücks, das ihnen ihre Mutter am 20.12.2002 unter Vorbehalt eines Nießbrauchs übertragen hatte. Am 12.8.2010 übertrug die Mutter unter Vorbehalt eines lebenslangen Nießbrauchs das 2. Grundstück auf die Schwester des Klägers. Die Mutter verpflichtete die Schwester ihren hälftigen Anteil an dem 1. Grundstück (Miteigentumsanteil) unentgeltlich auf den Bruder zu übertragen. Der Bruder muss sich diesen Erwerb auf seinen Pflichtteilsanspruch bei dem Tod der Mutter anrechnen lassen. Das Finanzamt setzte für den hälftigen Verkehrswert von 144.000 € Grunderwerbsteuer fest, weil Erwerbe unter Geschwistern nicht von der Grunderwerbsteuer befreit sind. Hiergegen richtete sich die Klage.
Erwerbe zwischen Eltern und Kindern sind vollständig von der Grunderwerbsteuer befreit, unabhängig davon, ob es sich um entgeltliche oder unentgeltliche Erwerbe handelt. Die von einem Elternteil durch Auflage in einem notariell beurkundeten Schenkungsvertrag angeordnete unentgeltliche Übertragung eines Miteigentumsanteils an einem Grundstück von dem mit der Auflage beschwerten Kind auf das erwerbende Kind stellt sich als abgekürzter Weg einer unentgeltlichen Übertragung des Miteigentumsanteils von dem Elternteil auf das erwerbende Kind dar. Liegt ein beachtlicher Grund für den gewählten Übertragungsweg vor, handelt es sich nicht um einen Gestaltungsmissbrauch, wenn die Gestaltung nicht aus steuerlichen Gründen gewählt wurde.
Für volljährige Kinder in Ausbildung, die das 25. Lebensjahr noch nicht vollendet haben, besteht nach Abschluss einer erstmaligen Berufsausbildung oder eines Erststudiums nur dann ein Kindergeldanspruch, wenn sie keiner Erwerbstätigkeit nachgehen, die regelmäßig mehr als 20 Wochenstunden umfasst. Das heißt, der Kindergeldanspruch setzt voraus, dass der weitere Ausbildungsgang noch Teil einer einheitlichen Erstausbildung ist und die Ausbildung des Kindes im Vordergrund steht. Wenn aber von einer berufsbegleitenden Weiterbildung auszugehen ist, die neben einer Berufstätigkeit ausgeübt wird, entfällt der Kindergeldanspruch.
Praxis-Beispiel: Die volljährige Tochter nahm nach dem Abitur an einer Dualen Hochschule ein Bachelorstudium im Fach Betriebswirtschaftslehre auf. Hierzu gehörte auch eine praktische Ausbildung in einem Betrieb, die in einem für den Zeitraum Oktober 2012 bis September 2015 abgeschlossenen Ausbildungsvertrag geregelt wurde. Im September 2015 beendete die Tochter das Studium erfolgreich mit dem Bachelor-Abschluss. Anschließend vereinbarte die Tochter mit ihrem bisherigen Ausbildungsbetrieb ein Vollzeitarbeitsverhältnis, das ab Oktober 2015 begonnen hat.
Daneben begann die Tochter ab September 2015 ein fünfsemestriges Masterstudium im Studiengang Wirtschaftspsychologie. Die Vorlesungen fanden abends und teilweise auch am Samstag statt. Die Familienkasse lehnte eine weitere Kindergeldzahlung ab. Begründung: Die Tochter habe mit dem Bachelorabschluss bereits ihre Erstausbildung abgeschlossen. Die Tochter ist daher während des Masterstudiums einer Erwerbstätigkeit nachgegangen, die den Kindergeldanspruch ausschließt. Das Finanzgericht ging davon aus, dass Bachelor- und Masterstudium eine einheitliche Erstausbildung seien, sodass der Umfang der daneben ausgebübten Erwerbstätigkeit keine Rolle spielt.
Der BFH lehnte den Kindergeldanspruch ab. Es können zwar auch mehrere Ausbildungsabschnitte zu einer einheitlichen Erstausbildung zusammen zu fassen sein, wenn sie in einem engen sachlichen Zusammenhang zueinanderstehen und in einem engen zeitlichen Zusammenhang durchgeführt werden. Eine solche einheitliche Erstausbildung muss jedoch von einer berufsbegleitend durchgeführten Weiterbildung abgegrenzt werden.
Für diese Abgrenzung kommt es darauf an, ob das Kind sich nach dem ersten Abschluss weiterhin in einer Ausbildung befindet, die die hauptsächliche Tätigkeit darstellt oder ob die bereits aufgenommene Berufstätigkeit im Vordergrund steht. Als Anzeichen für eine bloß berufsbegleitend durchgeführte Weiterbildung spricht, dass das Arbeitsverhältnis zeitlich unbefristet oder auf mehr als 26 Wochen befristet abgeschlossen wird und auf eine vollzeitige oder nahezu vollzeitige Beschäftigung ausgerichtet ist. Der Umstand, dass das Arbeitsverhältnis nur den ersten Abschluss erfordert, weist auf eine Weiterbildung im bereits aufgenommenen Beruf hin. Ein Kindergeldanspruch besteht dann nicht.
Werden Leistungen eines Gesundheitszentrums unabhängig von einem medizinisch diagnostizierten Krankheitsbild erbracht, dann fehlt es diesen Leistungen an einer therapeutischen Zweckbestimmung. Konsequenz ist, dass es sich nicht um umsatzsteuerfreie Krankenhausbehandlungen oder ärztliche Heilbehandlungen handelt.
Praxis-Beispiel: Eine GmbH & Co. KG betrieb ein Gesundheitszentrum mit einer Kapazität von über 200 Betten. Es waren u.a. zwei Ärzte sowie sieben Krankenschwestern (davon vier in Teilzeit) angestellt. Eine Konzessionierung als Privatklinik lag für das Gesundheitszentrum vor. Es bestand jedoch kein Versorgungsvertrag gemäß dem Fünften Buch Sozialgesetzbuch (SGB V). Ein Antrag auf Aufnahme in den Krankenhausplan für die Fachgebiete Orthopädie und Innere Medizin wurde abgelehnt.
Die Kunden konnten (unabhängig von einem ärztlichen Befund) selbst über ihren Aufenthalt, dessen Dauer sowie den Umfang der Leistungen entscheiden. Dazu erwarb man das jeweilige Angebot zu einem Festpreis. Begleitpersonen konnten einen Aufenthalt in einem Zweibettzimmer zu einem Festpreis buchen. Bei Beginn des Aufenthalts erfolgte eine ärztliche Untersuchung, wobei lediglich überprüft wurde, ob gesundheitliche Einschränkungen gegen die Durchführung einzelner Maßnahmen sprachen. Im Anschluss daran wurde der Terminplan für Anwendungen entsprechend der individuellen Wünsche und Buchungen der Kunden erstellt. Je nach Inhalt des Leistungspakets fand ein ärztliches Abschlussgespräch mit der Empfehlung von Anschlussbehandlungen nicht mehr statt. Darüber hinaus stellten die Ärzte auch keine Kassenrezepte aus, da es hierfür an der erforderlichen Kassenarztzulassung fehlte. In der Umsatzsteuererklärung wurden lediglich geringe Umsätze zum allgemeinen Steuersatz erklärt, während der überwiegende Teil der Leistungen als umsatzsteuerfrei behandelt wurde. Das Finanzamt hingegen behandelte einen Großteil der Umsätze als umsatzsteuerpflichtig.
Krankenhausbehandlungen und ärztliche Heilbehandlungen sind steuerfrei, wenn es sich um Heilbehandlungen einschließlich der Diagnostik, Befunderhebung, Vorsorge, Rehabilitation, Geburtshilfe und Hospizleistungen sowie damit eng verbundene Umsätze handelt, die von Einrichtungen des öffentlichen Rechts erbracht werden. Diese Leistungen sind auch steuerfrei, wenn sie von einer privaten Einrichtung, z. B. im Rahmen einer Zulassung bzw. eines Vertrags nach dem Sozialgesetzbuch erbracht werden. Diese Voraussetzungen lagen für das Gesundheitszentrum nicht vor. Die Steuerfreiheit der Umsätze ergibt sich auch nicht aus einer unmittelbaren Anwendung des EU-Rechts (Art. 132 MwStSystRL).
Grundvoraussetzung für die Steuerbefreiung nach der MwStSystRL und nach dem UStG ist somit, dass die Umsätze im Zusammenhang mit Behandlungen stehen, die einem therapeutischen Zweck dienen. Die Feststellung, welche Zwecke mit einer Leistung verfolgt werden, ist in den Fällen unproblematisch, in denen sich die therapeutische Zielsetzung bereits aus der Leistung selbst ergibt. Allerdings sind Maßnahmen, die sowohl Heilbehandlungszwecken als auch bloß der Verbesserung des allgemeinen Gesundheitszustands dienen können, einem Grenzbereich zuzuordnen. Hier ist eine Prüfung anhand der Umstände des Einzelfalls vorzunehmen, weil es sich bei der Frage, ob eine Leistung therapeutischen oder anderen Zwecken dient, um die Beurteilung einer medizinischen Frage handelt. Die Entscheidung muss auf medizinischen Feststellungen beruhen, die nur von dem entsprechenden Fachpersonal getroffen werden können. Gemessen daran hat das Gesundheitszentrum keine steuerbefreiten Umsätze ausgeführt.
Wird ein Firmenwagen zu mehr als 50% betrieblich genutzt, kann der private Nutzungsanteil nach der sog. 1%-Regelung ermittelt werden. Bei der pauschalen Berechnung ist der Bruttolistenpreis zuzüglich Sonderausstattung im Zeitpunkt der Erstzulassung zugrunde zu legen. Der maßgebliche Listenpreis ist derjenige, zu dem ein Steuerpflichtiger das Fahrzeug als Privatkunde erwerben kann.
Praxis-Beispiel: Ein Taxiunternehmer nutzte sein Taxi nicht nur für sein Taxiunternehmen, sondern auch für private Fahrten. Der Unternehmer entschied sich dafür, die private Nutzung einkommensteuerrechtlich nach der sog. 1 %-Regelung zu ermitteln. D.h. er versteuerte für die Privatnutzung monatlich 1 % des Listenpreises. Maßgeblich ist dabei der inländische Listenpreis im Zeitpunkt der Erstzulassung zuzüglich der Kosten für Sonderausstattung einschließlich Umsatzsteuer. Der Taxiunternehmer legte den Bruttolistenpreis aus einer vom Hersteller herausgegebenen Preisliste für Taxen und Mietwagen zugrunde. Das Finanzamt war jedoch der Ansicht, dass der höhere, mit Hilfe der Fahrzeug-Identifikationsnummer abgefragte Listenpreis heranzuziehen ist. Im finanzgerichtlichen Verfahren hatte der Taxiunternehmer Kläger zunächst Erfolg.
Die Besteuerung der Privatnutzung von Taxen erfolgt auf der Grundlage des allgemeinen Listenpreises, nicht aber nach besonderen Herstellerpreislisten für Taxen und Mietwagen. Der BFH hob das Urteil des Finanzgerichts auf und führte aus, dass der im Gesetz bezeichnete Listenpreis weder auf die Neuanschaffungskosten noch auf den gegenwärtigen Wert des Fahrzeugs abstellt. Es handelt sich vielmehr um eine generalisierende Bemessungsgrundlage für die Bewertung der Privatnutzung eines Betriebs-Pkw.
Hinweis: Das Urteil betrifft einen Taxiunternehmer. Es hat darüber hinaus aber Bedeutung für alle Sonderpreislisten mit Sonderrabatten, die ein Fahrzeughersteller bestimmten Berufsgruppen gewährt.
Einnahmen aus einer Genussrechtsvereinbarung mit dem Arbeitgeber sind als Einkünfte aus Kapitalvermögen zu qualifizieren, wenn die Zuwendung aufgrund anderer Rechtsverhältnisse erfolgt, die neben dem Arbeitsverhältnis bestehen. Zuwendungen aufgrund sonstiger, nicht auf dem Dienstverhältnis beruhender Beziehungen zwischen Arbeitnehmer und Arbeitgeber sind nicht als Arbeitslohn einzustufen.
Praxis-Beispiel: Der Kläger erhielt pro 1.000 € Genussrechtskapital 0,03% des handelsrechtlichen Jahresüberschusses. Die Gewinnbeteiligung wurde auf 18 % des Nennwertes der Einlage pro Wirtschaftsjahr begrenzt. Die Genussrechtsvereinbarung regelt die Auszahlung wie folgt: „Der Gewinnanteil des Genussrechtsinhabers ist jährlich für das vorausgegangene Wirtschaftsjahr fällig mit dem Gesellschafterbeschluss über die Verwendung des Jahresergebnisses, spätestens zum 30.6. des Folgejahres.“
Nach den Genussrechtsvereinbarungen nahm der Kläger an Verlusten der Gesellschaft teil, allerdings pro Wirtschaftsjahr begrenzt auf 50% des Nennwertes seiner Einlage. Die Einlagengewährung erfolgte unbefristet und unter Ausschluss eines ordentlichen Kündigungsrechts. Anlass für die Genussrechtsvereinbarungen war ein Investitionsvorhaben der KG (=Arbeitgeber). Die Nettoinvestition hat 2.700.000 € betragen. Davon hat die KG 2.150.000 € bei Kreditinstituten fremdfinanziert. Die verbleibenden 550.000 € mussten aus Eigenmitteln erbracht werden. Als Eigenmittel in diesem Sinne wurden u. a. die Genussrechte angesehen. Die KG bot daher ihren leitenden Mitarbeitern den Abschluss einer Genussrechtsvereinbarung an. Neben dem Kläger hat nur noch eine weitere Person eine solche Vereinbarung mit der KG abgeschlossen. Die Arbeitnehmereigenschaft bei der KG war Grundvoraussetzung für den Abschluss der Vereinbarung. Das Finanzamt behandelte die Genussrechtsvergütungen als Arbeitslohn.
Das Finanzgericht Münster hat entgegen der Ansicht des Finanzamts entschieden, dass die Genussrechtsvergütungen nicht den Einkünften aus nichtselbstständiger Tätigkeit zuzuordnen sind. Denn die Einnahmen aus der Genussrechtsvergütung sind nicht durch das individuelle Dienstverhältnis des Klägers mit der KG veranlasst. Zahlungen sind durch das Arbeitsverhältnis veranlasst, wenn der Vorteil mit Rücksicht auf das Dienstverhältnis eingeräumt wird und sich die Leistung im weitesten Sinne als Gegenleistung für das Zurverfügungstellen der individuellen Arbeitskraft des Arbeitnehmers erweist. Kein Arbeitslohn liegt demgegenüber vor, wenn eine Zuwendung wegen anderer, neben dem Arbeitsverhältnis bestehender Rechtsverhältnisse gewährt wird.
Zu den Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit gehören Bezüge und Vorteile, die dem Arbeitnehmer für eine Beschäftigung gewährt werden. Dabei spielt es keine Rolle, ob er ein Rechtsanspruch darauf hat und ob es sich um laufende oder einmalige Bezüge handelt. Bezüge oder Vorteile werden allerdings nur dann für eine Beschäftigung gewährt, wenn sie durch das individuelle Dienstverhältnis veranlasst sind. Es nicht erforderlich, dass ihnen eine Gegenleistung für eine konkrete (einzelne) Dienstleistung des Arbeitnehmers zugrunde liegt.
Eine Veranlassung durch das individuelle Dienstverhältnis ist zu bejahen, wenn die Einnahmen dem Empfänger mit Rücksicht auf das Dienstverhältnis zufließen und sich als Ertrag der nichtselbstständigen Arbeit darstellen. Es muss sich bei der Leistung des Arbeitgebers also im weitesten Sinne um eine Gegenleistung für das Zurverfügungstellen der individuellen Arbeitskraft des Arbeitnehmers handeln. Zuwendungen des Arbeitgebers an seinen Arbeitnehmer führen regelmäßig zu Arbeitslohn, es sei denn, der Arbeitgeber verfolgt ausnahmsweise ganz überwiegende eigenbetriebliche Interessen. Die Bezüge oder Vorteile müssen, um als steuerpflichtige Einnahmen erfasst werden zu können, Güter sein, die in Geld oder Geldeswert bestehen, und sie müssen dem Arbeitnehmer zugeflossen sein.
Praxis-Beispiel: Ein Arbeitnehmer, der als Arbeitnehmer für den Zulieferbetrieb eines Autoherstellers tätig ist, erhielt beim Kauf eines Neufahrzeugs einen Rabatt, der dem Preisvorteil entsprach, die die Mitarbeiter des Autoherstellers erhielten. Außerdem wurden ihm die Überführungskosten erlassen. Der Autobauer war an dem Zulieferer zu 50% beteiligt und nahm auch dessen Mitarbeiter in sein Rabattprogramm für Werksangehörige auf. Das Finanzamt erfasste den Preisvorteil beim Arbeitnehmer als steuerpflichtigen Arbeitslohn. Im Gegensatz zum Finanzamt ging das Finanzgericht davon aus, dass weder der über den Händlerabschlag hinausgehende Preisnachlass noch der Verzicht auf die Überführungskosten als Arbeitslohn zu erfassen seien.
Das Finanzgericht Köln führt aus, dass Zuwendungen eines Dritten, also nicht des Arbeitgebers, an den Arbeitnehmer nur im Ausnahmefall zu Arbeitslohn führen. Voraussetzung für die Annahme von Arbeitslohn ist auch hier der Veranlassungszusammenhang zwischen Vorteilsgewährung und Arbeitsleistung. Bei den Zuwendungen muss es sich also um ein Entgelt "für" Leistungen des Arbeitnehmers handeln, die dieser im Rahmen des Dienstverhältnisses für seinen Arbeitgeber erbringt, erbracht hat oder erbringen soll. Die Zuwendung des Dritten muss sich für den Arbeitnehmer als Frucht seiner Arbeit für den Arbeitgeber darstellen und im Zusammenhang mit dem Dienstverhältnis stehen. Ein einfacher Kausalzusammenhang zwischen der Leistung des Dritten und dem Dienstverhältnis allein genügt für die Annahme von Arbeitslohn auch im Fall der Drittzuwendung nicht. Erforderlich ist vielmehr, dass der Dritte dem „fremden“ Arbeitnehmer den Vorteil final für geleistete Dienste gegenüber dessen Arbeitgeber zuwendet.
Wichtig! Wird die Zuwendung wegen anderer Rechtsbeziehungen oder wegen sonstiger, nicht auf dem Dienstverhältnis beruhender Beziehungen zwischen Arbeitnehmer und Arbeitgeber gewährt, stellt sie keinen Arbeitslohn dar. Verfolgt der Dritte bei der Vorteilsgewährung eigenwirtschaftliche Interessen, scheidet die Annahme von Arbeitslohn bereits deswegen aus. Daher ist der im Rahmen des Kraftfahrzeugkaufvertrags gewährte Preisvorteil nicht final für die Arbeitsleistung des Klägers bei seinem Arbeitgeber zugewendet worden. Der im Rahmen des Werksangehörigenprogramms gewährte Preisvorteil liegt im rein eigenwirtschaftlichen Interesse des Autoherstellers begründet. Hiermit erschließt er sich bei den Mitarbeitern der Zuliefererfirma eine leicht zugängliche, unkomplizierte Kundengruppe, die der Automarke durch die Mitwirkung an der Getriebeherstellung für den Autohersteller bereits nahesteht. Durch diese gezielt durch Marketingmaßnahmen anzusprechende Kundengruppe erhofft sich der Autohersteller eine Vergrößerung seines Absatzmarktes an Endverbraucher und somit eine Steigerung seines Umsatzes. Das Unternehmen hat somit ein hohes Interesse daran, möglichst viele Fahrzeuge an eigene Mitarbeiter sowie an Mitarbeiter verbundener Unternehmen zu verkaufen.
Hinweis: Gegen dieses Urteil des Finanzgerichts Köln wurde Revision eingelegt, sodass nunmehr der BFH final entscheiden muss.
