Die Bildung von Rechnungsabgrenzungsposten dient dazu, Einnahmen und Ausgaben in dem Jahr auszuweisen, zu dem sie wirtschaftlich gehören. Aktiviert werden Aufwendungen, die als laufende Betriebsausgaben abziehbar sind (z. B. vor dem Bilanzstichtag gezahlte, aber als Gegenleistung für die Zeit nach dem Bilanzstichtag bestimmte Miet-, Pacht-, Darlehenszinsen, Versicherungsprämien und ähnliche wiederkehrende Leistungen). Dienen die Aufwendungen dem Erwerb eines Wirtschaftsguts, das erst in späterer Zeit genutzt werden soll, sind die Aufwendungen als Wirtschaftsgut bzw. als Anzahlung zu aktivieren.
Nach dem BFH-Beschluss vom 18.03.2010 (X R 20/09) kann bei geringfügigen Beträgen auf eine Abgrenzung verzichtet werden. Der BFH orientiert sich dabei an den jeweiligen Grenzen des § 6 Abs. 2 EStG. Der Gesetzgeber hat dadurch zu erkennen gegeben, dass er bei geringwertigen Wirtschaftsgütern auf einen periodengerechten Ausweis verzichtet und eine Sofortabschreibung für angemessen hält. Nach Auffassung des BFH kann diese gesetzgeberische Einschätzung auf die Bildung von Rechnungsabgrenzungsposten übertragen werden, sodass geringwertige Posten bilanziell nicht abgegrenzt zu werden müssen. Für einen höheren Ansatz der Geringfügigkeitsgrenzen besteht keine Rechtsgrundlage.
Konsequenz: Der Grenzwert für geringwertige Wirtschafsgüter ist seit dem 1.1.2018 von 410 Euro auf 800 Euro angehoben worden. Für Jahresabschlüsse ab 2018 brauchen - entsprechend der Argumentation des BFH - keine Rechnungsabgrenzungsposten gebildet zu werden, wenn der jeweils abzugrenzende Betrag den Wert von 800 € nicht überschreitet.
Ersetzt das Catering ein ansonsten erforderliches Aufsuchen eines Restaurants, Imbisses oder Supermarkts, findet eine Bewirtung der teilnehmenden Personen statt. Weil durch das Catering Mahlzeiten ersetzt werden, handelt es sich um Bewirtungskosten, die nur zu 70% als Betriebsausgaben abziehbar sind. Bei den verbleibenden 30% der Aufwendungen handelt es sich um nicht abziehbare Betriebsausgaben.
Praxis-Beispiel: Eine GmbH, deren Unternehmensgegenstand die Produktionen für Film und Fernsehen, die Synchronisation von Programmen und die Auswertung aller damit im Zusammenhang stehenden Rechte ist, beauftrage ein Catering-Unternehmen, die an der Herstellung der Produktionen beteiligten Personen zu versorgen. Alle an der Produktion beteiligten Personen erhielten das Catering unentgeltlich. Soweit Arbeitnehmer der GmbH an dem Catering teilnahmen, erfolgte eine Lohnversteuerung.
Die GmbH beauftragte das Cateringunternehmen, um eine effektive Durchführung der Produktion zu gewährleisten, was ansonsten wegen der unterschiedlichen Pausenzeiten nicht möglich gewesen wäre. Unstreitig und letztlich entscheidend ist, dass das Catering Mahlzeiten ersetzt. Denn auch Aufwendungen für belegte Schnittchen, Brötchen mit Siedewurst, kleine Kartoffel- oder Nudelgerichte, Kartoffelsalat mit Würstchen, Häppchen, Suppen sowie Kuchen und Torten sind als Bewirtungskosten einzustufen, die der Abzugsbeschränkung unterliegen.
Die GmbH hat neben der Bewirtung keine weiteren Leistungen angeboten, die dem Ganzen ein anderes Gepräge und einen anderen Schwerpunkt hätten geben können, wie dies z.B. beim Besuch von Show-, Theater-, Film- und Varieté-Veranstaltungen der Fall ist. Wie die GmbH selbst betonte, diente das Catering dazu, den Leistungen der freien Mitarbeiter die gewünschte Effizienz zu ermöglichen.
Auch wenn das Catering-Unternehmen vom jeweiligen Fernsehsender im Rahmen des Auftragsproduktionsvertrags beauftragt worden ist, muss berücksichtigt werden, dass die Leistungen vom jeweiligen Catering-Unternehmen gegenüber der GmbH erbracht worden sind. Bei den Verpflegungskosten handelt es sich nicht um Kosten, die als Herstellungskosten (Produktionskosten) behandelt werden können. Eine Behandlung als Materialaufwand ist daher ausgeschlossen. Konsequenz: Ist das Catering als Bewirtung einzustufen, unterliegen die Aufwendungen der Abzugsbeschränkung, sodass nur 70% der Kosten gewinnmindernd berücksichtigt werden können.
Wer die Anschaffung oder die Herstellung einer vermieteten Immobilie finanziert, kann seine Aufwendungen, die durch die Finanzierung veranlasst sind, als Werbungskosten abziehen. Allgemein anerkannt ist, dass Zinsen für ein Darlehen, das unmittelbar zur Finanzierung des Kaufpreises aufgenommen wurde, als Werbungskosten abgezogen werden können. Ob und welche Finanzierungskosten darüber hinaus abziehbar sind, hängt entscheidend vom Veranlassungszusammenhang ab. Das Finanzgericht Köln hat hier den Rahmen für den Veranlassungszusammenhang weit gesteckt.
Praxis-Beispiel: Ein Steuerpflichtiger veräußerte eine Immobilie, die nicht der Erzielung von Einkünften gedient hatte. Er verwendete den Veräußerungserlös aus diesem Objekt größtenteils zum Erwerb eines neuen Objekts, das er insgesamt zur Vermietung nutzte. Er setzte die Aufwendungen, die durch die Veräußerung des Hauses entstanden sind, als sofort abzugsfähige Finanzierungskosten bei den Einkünften aus Vermietung für das neu erworbene Objekt an.
Zu den Kosten, die er in diesem Zusammenhang geltend machte, gehörten auch Rechtsanwalts- und Notarkosten, die zuvor durch eine gescheiterte Veräußerung des Hauses mangels Solvenz der Käufer entstanden sind. Des Weiteren machte er die Maklerkosten für die anschließend geglückte Veräußerung des Hauses abzugsfähige Finanzierungskosten bei dem neuerworbenen Vermietungsobjekt geltend.
Anders als das Finanzamt ließ das Finanzgericht die geltend gemachten Aufwendungen zum Abzug zu. Danach sind Aufwendungen für die Umschichtung von Immobilienvermögen steuermindernd zu berücksichtigen. Voraussetzung ist, dass mit dem Veräußerungserlös ein Objekt angeschafft wird, das genutzt wird, um Einkünften aus Vermietung und Verpachtung zu erzielen.
Hinweis: Das Finanzgericht hat die Revision zugelassen, die vom Finanzamt auch eingelegt wurde. Es ist somit davon auszugehen, dass die Finanzverwaltung die Kosten, die mit der Veräußerung eines anderen Objekts im Zusammenhang stehen, nicht als Werbungskosten anerkennt.
Wer eine Immobilie, die nicht zur Erzielung von Einkünften gedient hat, veräußert und den Veräußerungserlös nutzt, um einen Vermietungsobjekt anzuschaffen, sollte unbedingt seine Aufwendungen als Finanzierungskosten des neuen Objekts geltend machen. Gegen einen ablehnenden Bescheid sollte Einspruch eingelegt werden. Gleichzeit sollte beantragt werde, das Einspruchsverfahren bis zur Entscheidung durch den BFH ruhen zu lassen.
Für Besteuerungszeiträume bzw. Zeitpunkte, die nach dem 31.12.2017 liegen, sind die Abgabefristen neu geregelt worden. Für die Abgabe der Steuererklärungen für das Jahr 2018 gilt somit Folgendes:
Wer nicht durch einen Steuerberater oder eine Steuerberatungsgesellschaft vertreten wird, muss seine Steuererklärung bis zum 31.07.2019 abgeben.
Für den, der durch einen Steuerberater oder eine Steuerberatungsgesellschaft vertreten wird, verlängert sich die Abgabefrist bis zum 29.02.2020. Das Finanzamt hat allerdings die Möglichkeit, die Steuererklärung in bestimmten Fällen vorab anzufordern.
Verspätungszuschläge: Für die verspätete Abgabe von Steuererklärungen für Zeiträume ab 2018 wird der Verspätungszuschlag automatisch festgesetzt. Er beträgt 0,25 % je angefangenen Monat berechnet von der Steuerschuld abzüglich Vorauszahlungen und anzurechnende Steuerabzugsbeträge. Der monatliche Mindestverspätungszuschlag beträgt 25 Euro. Die Finanzverwaltung kann auf eine Festsetzung des Verspätungszuschlags ganz oder teilweise verzichten, wenn die Steuer auf 0 Euro festgesetzt wird oder sich eine Steuererstattung ergibt.
Einkünfte aus selbständiger Arbeit, die aus der Veräußerung eines langjährig betrieblich genutzten Gebäudeteils neben den übrigen laufenden Einkünften aus selbständiger Arbeit erzielt werden, können nicht ermäßigt besteuert werden. Zu den außerordentlichen Einkünften gehören u.a. Vergütungen für mehrjährige Tätigkeiten. Mehrjährig ist eine Tätigkeit, soweit sie sich über mindestens zwei Veranlagungszeiträume erstreckt und einen Zeitraum von mehr als zwölf Monaten umfasst.
Für die Einkünfte aus selbständiger Arbeit ist geklärt, dass die Anwendung der Tarifermäßigung auf besondere Tätigkeiten beschränkt ist, die von der üblichen Tätigkeit eines Freiberuflers abgrenzbar sein müssen. Die Vergütung wird für eine mehrjährige Tätigkeit erzielt, wenn der Steuerpflichtige sich während mehrerer Jahre ausschließlich einer bestimmten Sache gewidmet und die Vergütung dafür in einem einzigen Veranlagungszeitraum erhalten hat oder wenn eine sich über mehrere Jahre erstreckende Sondertätigkeit vorliegt, die von der übrigen Tätigkeit des Steuerpflichtigen ausreichend abgrenzbar ist und nicht zum regelmäßigen Gewinnbetrieb gehört, sowie in einem einzigen Veranlagungszeitraum entlohnt wird.
Unter die Tarifermäßigung fallen auch Vergütungen für die mehrjährige regelmäßige Tätigkeit, die aufgrund einer vorangegangenen rechtlichen Auseinandersetzung atypisch zusammengeballt zufließen, weil für den Steuerpflichtigen in diesem Fall regelmäßig nicht disponibel ist, wann der --je nach Gewinnermittlungsart entweder durch das Zufluss- oder das Realisationsprinzip vorgegebene-- Zeitpunkt der letztendlichen einkommensteuerlichen Erfassung dieser Einnahme eintritt. Schließlich erfasst die Regelung eine einmalige Sonderzahlung, die für langjährige Dienste aufgrund einer arbeitnehmerähnlichen Stellung geleistet wird.
Das Veräußerungsentgelt aus der Veräußerung eines betrieblich im Rahmen der freiberuflichen Einkünfte genutzten Gebäudeteils stellt zwar einen wirtschaftlichen Vorteil dar, der auch zusammengeballt erzielt wird. Das Halten und Nutzen eines betrieblichen Gebäudeteils im Rahmen der Einkünfteerzielung im freiberuflichen Betrieb bis zur Veräußerung ist aber weder einer besonderen mehrjährigen Tätigkeit, der sich der Freiberufler ausschließlich widmet oder die er mehrjährig "arbeitnehmerähnlich" ausführt, vergleichbar noch handelt es sich um eine freiberufliche Tätigkeit, die einer abgrenzbaren Sondertätigkeit außerhalb des regelmäßigen Gewinnbetriebs entspricht. Ebenso wenig kann eine Ähnlichkeit des Veräußerungsentgelts mit Einnahmen bejaht werden, die auf der mehrjährigen üblichen Tätigkeit beruhen, aber atypisch zusammengeballt aufgrund einer vorangegangenen rechtlichen Auseinandersetzung erzielt werden.
Eine Rückstellung wegen ungewisser Verbindlichkeiten kann nach der BFH-Rechtsprechung gebildet werden, wenn dem Unternehmer und/oder seinen Auftraggebern am Bilanzstichtag die Mangelhaftigkeit bekannt war. Wenn also ein Werkmangel bis zum Bilanzstichtag durch den Besteller noch nicht gerügt wurde und der (objektiv angelegte) Mangel bis dahin noch keine erkennbare betriebsbeeinträchtigende Wirkung entfaltete, darf eine Rückstellung nicht gebildet werden. Haben die Vertragsbeteiligten noch keine Kenntnis vom Mangel, liegt es nahe, dass der Werkunternehmer am Bilanzstichtag noch nicht ernsthaft damit rechnen musste, auf Gewährleistung in Anspruch genommen zur werden.
Praxis-Beispiel: Ein Unternehmer erzielte aus seinem Einzelunternehmen Einkünfte aus Gewerbebetrieb. Er ermittelte seinen Gewinn durch Bilanzierung. Der Unternehmer bildete in seiner Handels- und Steuerbilanz neben einer umsatzorientierten Pauschalrückstellung zusätzlich eine Einzelrückstellung für Gewährleistungsverpflichtungen in Höhe von 84.160,59 €. Anlass hierfür war, dass der Unternehmer bei einzelnen bis zum 31.12. erbrachten Werklieferungen (Herstellung und Montage von Planen für Biogasanlagen) nach Mängelanzeigen der Auftraggeber im Mai/Juni des Folgejahres zeitnah Nacherfüllungsarbeiten mit entsprechendem Aufwand durchgeführt hatte. Nach einer Außenprüfung erkannte das Finanzamt die Einzelrückstellung nicht an und erhöhte dementsprechend den Gewinn und Gewerbeertrag. Zur Begründung führte es an, der Kläger habe am Bilanzstichtag 31.12. noch nicht ernsthaft mit einer Inanspruchnahme auf Nacherfüllung rechnen müssen.
Eine Rückstellungsbildung ist ausgeschlossen, da weder dem Unternehmer noch seinen Auftraggebern am 31.12. die Mangelhaftigkeit bekannt und demzufolge eine Gewährleistungsinanspruchnahme seinerzeit noch nicht überwiegend wahrscheinlich gewesen sei. Der bis zur Bilanzaufstellung bekannt gewordene Gewährleistungsaufwand kann nicht wertaufhellende Tatsache auf den Bilanzstichtag zurückbezogen werden, da bis zum 31.12. Werkmängel noch gar nicht aufgetreten waren.
Die Betriebsabläufe der Betreiber der Biogasanlagen zeigen deutlich auf, dass die Mängel erst im Folgejahr offen zu Tage getreten waren, Es war lediglich die Mängelursache bereits vorher gesetzt worden. Bei Einzelrückstellungen könnten bis zur Bilanzaufstellung bekannt gewordene Garantiefälle wertaufhellend berücksichtigt werden, sofern als Anknüpfungspunkt hierfür bereits am Bilanzstichtag objektiv "ein Mangel vorgelegen hat". Das trifft nicht zu, wenn der Unternehmer seine Arbeiten bis zum Bilanzstichtag als (noch) werkmangelfrei eingeordnet hat.
